第二章--合并财务报表.docx

第二章 合并财务会计报表 合并财务会计报表概述 和内部股权投资有关的抵消处理 和内部债权债务有关的抵消处理 和内部有关的资产事务处理（重难点） 合并现金流量表的编制 第一节合并财务会计报表概述 合并财务报表的种类 按照编制时间和编制的目的不同，分为合并日合并报表和合并日后合并报表（就此重点介绍此点）。 合并日合并报表是企业取得控股权当天编制的合并报表。编制合并日合并报表，是企业股权取得日重要会计事项之一。同一控制下企业合并，编制资产负债表，期初至合并日利润表和合并现金流量表；非同一控制下企业仅编制合并资产负债表。 四、合并报表的编制程序 （一）编制原则： （1）一个别报表为基础（这就解释了合并报表工作底稿中有了“未分配利润（期初）”）. （2）一体性原则。 这一原则决定了在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项予以抵销。 （3）重要性原则 （二）基础工作 （1）统一会计政策 （2）统一会计期间 （3）备齐有关资料 （三）编制步骤（略） （四）关于调整的处理（非常重要） 由于企业合并涉及到同一控制和非同一控制两种，而两种类型企业合并形成的子公司在合并资产负债表中净资产的报告价值及其对所有者权益的影响结果有所不同。 （1）统一会计期间和会计政策，以实现合并前的可比性。 （2）对非同一控制企业取得的子公司，要对子公司可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进行调整。因为虽然取得时候是按公允价值为基础的，但是合并报表时子公司的期末报表是按账面价值编制的不符合实体性概念，所以要结合合并日取得时的公允价值为基础，再结合相关资产、负债报告期内变动，对子公司个别账面价值进行调整。 （3）将母公司对子公司的股权投资由成本法转化为权益法进行调整（符合会计实务的惯性思维）。 （五）关于抵销处理 （1）抵销处理注意点。抵消分录只能在合并报表的工作底稿里所编制，所以，抵销分录涉及的对象应该是报表项目而不是会计科目。 （2）抵销处理的类别。分为四大类 （1）：和内部股权有关的抵销处理 （2）：和内部债权、债务有关的抵销处理 （3）：和内部存货、固定资产、无形资产等有关的抵销处理 （4）：和内部现金流有关的抵销处理。 第二节 和内部股权投资有关的抵销处理 基本原理 和企业集团内部投资有关的业务主要包括：对被投资方的股权投资；投资后被投资方发放的股利。从企业集团看，这种股权投资引致长期股权投资、股本、投资收益及利润分配等会计要素变化；而从编制合并财务报表的角度看，这些内部投资业务的确认和计量对投资双方的个别报表有影响，应予以抵销。 （一）合并日（股权取得日）的抵销处理 （1）合并日只需编制01表 （2）需要进行必要的调整处理 （3）一般只需要进行和内部股权投资有关的抵销处理。（只涉及到长期股权投资于被投资方的股东权益相抵消，而不涉及股权投资收益有关的抵销处理） （二）合并日后抵销处理 合并日后的各个资产负债表日，编制合并财务报表的过程中，一方面应将母公司长期股权投资的余额来自于子公司的股权投资收益属于母公司的股东权益予以抵销；另一方面需要将报告期内母公司来自于子公司的股权投资收益和子公司的股利分配中归属于母公司应享有的份额予以抵销。 （三）少数股东权益 合并日合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理 同一控制下企业合并 （1）非全资 借：股本 盈余公积 资本公积 未分配利润 贷:长期股东权益 少数权益 （2）全资 借：股本 盈余公积 资本公积 未分配利润 贷:长期股东权益 少数权益 非同一控制下企业合并 要领： （1）以购买日的公允价值为基础将子公司各项相关的资产、负债、或有负债、账面价值调整至公允价值 （2）如果取得长期股权投资的合并成本大于取得子公司可辨认净资产公允价值的净值，差额部分列作商誉（取得的那个时点是按付出合并对价的公允价值的成本来确认长期股权投资的成本，在个别资产负债表中是没有商誉的，只有在合并报表中有。这就是和吸收和新设的不同之处） （3）母公司合并成本小于子公司可辨认净资产公允价值的净值份额中享有的差额计入到留存收益中去。（这一点就和取得的时候即在个别报表中列示就有所不同，在个别报表中列入当期损益；而在此处列入到留存收益是因为在非同一控制下企业合并取得时的报表，仅此需要编制01表，和同一控制下不同） 综上所述，合并日合并方和合并资产负债表有关的抵销分录为： 首先，将子公司可辨认净资产调整至公允价值。 借：有关资产 贷：资本公积 或者 借：资本公积 贷： 有关资产 然后，将母公司对子公司的股权投资于子公司的股东权益相抵消，并确认少数股东权益。 借：股本 盈余公积 资本公积 未分配利润 商誉 贷:长期股东权益 少数权益