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有关财务成果核算几个问题的辨析 作者：管新成 企业的财务成果核算较之其他经济业务核算复杂一些，加上几度会 计改革和税制改革，或因有些新规定不明确或不详细，或因有些教材 编者对有些内容已革新还未了解或未加深究，或因有些会计人员不知 操作或蓄意非为，故无论在会计教材或会计实务中，都可见到对其中 有几个问题的处理不统一，不规范的现象，本文试对有关财务成果核 算的几个问题予以辨析。 一 罚没损失的核算是否应通过“利润分配”账户进行的问题 先看看这样一种情况：有一些教材，如 1997 年 12 月出版的某财 务会计学教材，在介绍“利润分配的程序”时，第一点即为“被没收 的财物损失，支付各项税收的滞纳金和罚款”（又简称“罚没损失”）； 在介绍“利润分配的帐务处理”时，第一点即为“罚没损失的核算： 企业净利润首先应扣减被没收的财物损失，违反税法规定支付的滞纳 金和罚款，作会计分录如下： 借：利润分配-未分配利润 XXX 贷：银行存款（或有关资产、负债的其他科目） XXX 当然不难推测，教材编者的根据是《工业企业财务制度》第六十 三条规定了对于被没收的财物损失、支付各项税收的滞纳金和罚款， 应作为税后利润分配的内容。所以至今仍有不少企业在日常发生这类 罚没损失的经济业务时，仍视为收益的分配，通过“利润分配-未分 配利润”账户进行。 笔者认为：以上会计处理，是在《中华人民共和国企业所得税暂 行条例》和《企业所得税会计处理的暂行规定》发布施行前的做法。 而《中华人民共和国企业所得税暂行条例》的第七条规定了，在计算 应纳税所得额时，违法经营的罚款和被没收财物的损失，各项税收的 滞纳金、罚金和罚款，不得扣除。相应的《企业所得税会计处理的暂 行规定》规定了，对于永久性差异企业会计核算可采用“应付税款法”， 即对于税前会计利润按照税法规定进行调整确定纳税所得，再据以计 算应缴所得税。而以上所述的罚没损失就是确定纳税所得的纳税调增 项目之一。所以当罚没损失业务发生时，不需通过“利润分配”账户 进行，而只需作如下分录即可： 借：营业外支出 XXX 贷：银行存款 （或有关资产负债的其他科目） XXX 待后计算纳税所得和应交所得税时，按应付税款法调整，就能达 到对罚没损失的“已影响了利润总额，但不能扣减纳税所得，应交纳 所得税”的目的。 二 经营性亏损弥补的会计处理问题 纵观多数财务会计学教材，在介绍企业的财务成果核算时，都是 以绝大篇幅详细阐述利润的形成和分配，而待到介绍经营性亏损弥补 问题时，都很简略，缺乏举例和说明，以致不少读者未能真正理解和 掌握，实务工作者不便操作或处理失当，或造成隐性漏税，被处以罚 款。因此切实弄清经营性亏损弥补的会计处理是一个不容轻视的问 题。 1.教材的一般介绍和留下疑窦。不少教材阐述经营性亏损弥补的 原则时，都仅直接引用《企业财务通则》的第三十一条规定：“企业 发生的年度亏损，可以用下一年度的利润。弥补；下一年度利润不足 弥补的，可以在五年内用所得税前利润延续弥补。延续五年未弥补的 亏损，用缴纳所得税后的利润弥补。”以及摘录第三十二条中的企业 提取的法定盈余公积金也可用于弥补亏损的规定。而在介绍“弥补以 前年度亏损的核算”时，也仅简叙“企业以前年度未弥补的亏损，是 在‘利润分配-未分配利润’账户借方期初余额反映的，期末将企业 实现的净利润由‘本年利润’账户转入‘利润分配-未分配利润’账 户后，就直接抵销了以前年度亏损额，不必进行帐务处理。而用盈余 公积补亏，则作借记‘盈余公积’贷记‘利润分配-盈余公积补亏’ 的会计分录。” 笔者感到，这些陈述过于简略，使人看似简单，而实际上隐含了 有些问题未明确、未解决，如：＜1＞上述的“年度亏损”是指账面 亏损还是指纳税亏损？从财务会计的角度来看，弥补亏损似指弥补账 面亏损，而从税法角度理解，年度亏损既然可抵减以后五年内的纳税 所得，那就应指纳税亏损。教材仅照搬《企业财务通则》条款未明确 年度亏损究竟指账面亏损还是纳税亏损，会导致会计实务中的混乱。 而若指纳税亏损，又该如何去弥补？＜2 ＞以上介绍的用以后年度利 润弥补以前年度亏损的核算方法是说，只要将补亏年度实现的净利润 由“本年利润”账户转入“利润分配-未分配利润”账户即可，那么 问题是，企业用税前利润补亏和用税后利润补亏的会计处理是