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浅谈我国养老保险制度和企业养老金会计的发展 作者：佚名 来源： 摘要：我国养老保险制度经过 20 多年的发展，已形成一套完善 的养老保险体系。企业养老金会计也由最初的“社会福利观”转变为 “劳动报酬观”。本文主要分析养老保险制度和企业养老金会计的发 展过程。 关键词：社会福利观；劳动报酬观；规定受益制；规定缴费制 养老金的会计核算与一个国家养老保险制度的发展是息息相关 的，两者的共同目标是准确合理的确认养老金的成本，保障职工退出 劳动舞台后的生活来源，共同推进社会和谐稳定的发展。 一、我国养老保险制度的发展 1978 年党的十一届三中全会以后，随着改革开放和经济体制改 革的进行，我国养老保险进入了改革、发展阶段。全国各地从 20 世 纪 80 年代初开始，对企业职工养老保险制度进行了改革探索，主要 经历了以下几个转变。一是由企业保险转变为社会保险，二是由企业 一方负担转变为国家、企业、职工共同负担，三是由现收现付向部分 积累的筹资模式转变。四是由单一层次养老保险向多层次转变。经过 20 多年的不断努力，已建立起了一套基本适合我国国情的养老保险 模式。 目前我国的养老保险基本框架分为三个层次，第一层次是基本养 老保险，第二层次是企业年金，第三层次是个人储蓄养老保险。占主 导地位的仍然是第一层次基本养老保险，它是由国家立法强制实行的 政府行为，全体劳动者必须参加，保证职工退休后的基本生活需要。 实行社会统筹与个人账户相结合的基金统筹模式。给付方式是规定受 益制与规定缴费制相结合，属于混合性的保险。其中社会统筹部分属 于规定受益制，而个人账户部分属于规定缴费制。第二层次是企业及 其职工在依法参加基本养老保险的基础上，依据国家政策和本企业经 济状况建立的、旨在提高职工退休后生活水平、对国家基本养老保险 进行重要补充的一种养老保险形式。给付方式是规定缴费制。第三层 次完全是一种个人行为，职工个人按自己的意愿决定是否投保、投保 的水平和选择经办机构，为自己的退休生活而作的一种预防性储蓄安 排，给付方式也是规定缴费制计划，该计划是一种个人行为，并不是 社会意义上的养老金。 二、企业养老金会计处理的发展 企业对养老金的会计处理也相应发生了一系列的变化，主要是在 “社会福利观”或“劳动报酬观”的理念影响下进行的，是由收付实 现制向权责发生制的转换。 社会福利观认为：职工在职时领取工资，是按劳分配，退休后不 再从事岗位性的劳动，但却领取养老金，这是对剩余价值的再分配， 实质上隶属于社会福利的范畴。与此相应的养老金成本的会计核算采 用的是“收付实现制”。我国传统体制下的养老金支付即是该观点的 体现，养老金支付往往由国家和企业包揽。企业职工在职期间并不确 认养老金成本，只是在实际支付养老金时列为“营业外支出”或“管 理费用”。随着市场经济的发展，这一观点的弊端日渐暴露，一是养 老金费用没有预提，企业无法估计未来应付养老金数额：二是成本和 收益不相配比，使得企业各期的损益缺乏可比性。不利于企业间的竞 争。 劳动报酬观认为：职工退休后领取的养老金是职工劳动力价值的 组成部分，与职工在职时领取的工资一样属于劳动力再生产费用的一 部分。这种观点主张，养老金是递延的劳动报酬，属于“递延工资” 的范畴。因此，在会计核算中，按照权责发生制来确认养老金成本， 不论其是否实际支付，与当期收入相关的费用都应在当期确认。这样， 一方面企业确认和计量在职职工的养老金费用，计入当期成本；另一 方面也就负有为职工提存养老金的义务。这一观点已被世界各国会计 界普遍接受。在实践中，绝大多数国家的会计理念都在由“社会福利 观”向“劳动报酬观”进行过渡。与此相应，养老金成本的会计核算 原则也由收付实现制向权责发生制转变，我国养老金会计的发展也印 证了这一轨迹。 三、我国养老保险制度和企业养老金会计发展的探讨 对养老金的会计处理，国内外有两种方法。 (一)规定受益制下的养老金会计处理 在规定受益制下，企业要将未来的给付义务换算成当前的养老金 费用和负债，会计核算工作非常复杂。首先，企业将来的给付义务包 括许多不确定性因素；其次。将来的给付义务换算成现时的养老金费 用和负债，要考虑货币的时间价值，从而涉及贴现率的选择，而贴现 率的计算必须将上述不确定因素考虑进去。还由于这部分资金所组成 的基金由企业负责，即基金资产的收益由企业收取，损失由企业承担。 这项工作会计人员很难胜任。一般要由精算师完成，其中最重要的是 要把养老金费用的