混合销售的纳税处理.doc

混合销售的纳税处理 地方性政策解读与36号文相反。 而且由于存在多档税率，混合销售判断不清。 营改增之后，企业面临着7档增值税税率，分别如下：17、13、11、6、5、3、0 通常情况，企业只需要根据主业类别，按照一种税率缴税即可。 但我们在日常业务中经常会遇到同一项业务中的不同行为适用于不同的税率，比如销售货物同时负责运输、建筑企业提供建筑服务的同时销售建材、销售家具同时负责安装、美容店美发同时销售美发用品、酒店提供住宿同时销售食品，等等，都属于此类。那么，我们是选择其中的一种税率还是按照不同的税率分别缴税呢？ 这里我们先明确两个概念：混合销售和兼营。 混合销售是什么？ 36号文附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条规定： 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。 本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。 这里有几个判断的要点值得关注： 国家税务总局的文件《全面推开营改增业务操作指引》指出，混合销售成立的标准有两点： （1）其销售行为必须是一项。 （2）该项行为必须即涉及服务又涉及货物，其“货物”是指增值税条例中规定的有形动产，包括电力、热力和气体；服务是指属于营改增范围的交通运输服务、建筑服务、金融保险服务、邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务等。 （3）混合销售只涉及服务和货物，不涉及销售无形资产或不动产； （4）接受服务及货物的对象是同一单位或个人。 判断的关键点是其中的第（1）点，即销售服务和货物的行为是否存在于一项销售行为之中，如果不是存在于一项销售行为之中，则不是混合销售。 混合销售与兼营的区别 兼营是指增值税纳税人在销售增值税的应税货物或提供增值税应税劳务的同时，还从事营业税的应税劳务，并且这两项经营活动间并无直接的联系和从属关系。 两者的区别在于： （1）行为确认不同。混合销售强调一项销售行为，这一项销售行为中涉及销售服务和货物，并且销售服务和货物之间有因果关系；而兼营是指纳税人有销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产，这些往往不会同时发生，可能是两个或两个以上的经济行为。 （2）涉及的范围不同。混合销售只涉及服务和货物，而兼营不仅涉及服务和货物，还涉及销售无形资产或者不动产。 （3）接受方不同。混合销售强调的是纳税人销售服务和货物的对象是同一单位或个人；而兼营则销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产等行为不一定会是对同一单位或个人，往往是不同的购买者。 （4）征税处理上不同。混合销售只按一个税率征税；而兼营是分别按照各自的适用税率征税。 如何判定混合销售？ 我们假设纳税人销售A（货物、服务）的同时销售B（服务、货物），是不是混合经营取决于A和B是有必然联系的，即买A不能没有B（但B不一定向提供A的纳税人购买），否则A无法使用。 如销售货物和提供运输、安装服务是有必然联系的，即使消费者不购买运输、安装服务，也要自己进行运输、安装，否则货物无法使用；即使客户不购买甲公司的运输服务，也要自己运输或找他人运输，否则货物无法使用，因此属于一项销售行为。 建筑企业提供建筑服务的同时销售建材，即使业主不购买该建筑企业的建材，也要购买别人的建材，否则无法盖房。 而客人在住店时可以不购买客房内摆放的收费食品，客人美容美发时也可以不购买美容美发用品，因此纳税人销售服务与销售货物没有必然联系，不属于混合销售，按照兼营分别适用税率计算增值税。 实务中纳税人的经营行为多种多样，甚至千奇百怪，这种判定标准可能不能满足所有情况，必然还会有新的问题出现。 会计上分别核算，税务上可否适用不同税率？ 比如，甲公司是一般纳税人，从事货物批发零售，同时也提供运输服务。 其在销售货物时，与客户分别签订货物销售合同与运输合同；在会计上，货物销售收入与运输收入分别核算。 它认为在税务上的处理应该是： 货物销售收入按照17%税率缴纳增值税，运输收入按照11%税率缴纳增值税。 为此，它还找出了河北省、湖北省和海南省具体指引的规定，即“若企业在账务上已经分开核算，以企业核算为准。” 此问题在实务中非常常见，在2016年7月8日国税总局货劳司副司长林枫答网友问时明确指出：判定标准以总局36号文为准，与企业是否分开核算销售额无关。算是国家税务总局对此行为的定调。 2016年7月8日国家税务总局在税务总局“20条服务新举措全面助力营改增”在线访谈。网友问：“如纳税人对混合销售行为已分开核算销售额的，可分别适用不同税率？”国家税务总局货物和劳务税司副司长林枫答：“按照现行政策规定，混合销售是指既涉及服务又涉及货