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坏账准备的所得税抵销处理探讨 关键词：内部应收账款坏账准备所得 税抵销 摘要：编制合并会计报表时，应当将纳入合 并范围的企业集团内部的债权债务项目及 其计提的坏账准备进行抵销， 同时应将纳税 影响会计法下由于计提坏账准备而产生的 递延税款进行抵销。在连续编制合并会计报 表时，还应将上期内部应收账款计提坏账准 备和可抵扣暂时性差异而调整所得税费用 对期初未分配利润的影响进行抵销。 一、问题的提出 根据新颁布的《企业会计准则一一所得税》 和《企业会计准则 合并财务报表》的规 定，企业集团在编制合并会计报表时，应当 将集团内部成员企业之间的内部债权债务 相互抵销，如果各成员企业对内部应收账款、 其他应收款等计提了坏账准备，相应地，也 应对内部应收账款本期计提或冲销的坏账 准备进行抵销；如果涉及到连续编制合并报 表时，还应将上期管理费用中抵销的内部应 收账款计提的坏账准备对本期期初未分配 利润的影响予以抵销。 随着对内部应收账款及其计提的坏账准备 的抵销，在合并会计报表的抵销实务中也就 产生了一个新的问题，即：当各成员企业对 所得税采用纳税影响会计法核算时， 由于计 提或冲销坏账准备属于产生或转回可抵扣 暂时性差异，其对本期所得税的影响金额在 个别会计报表中作为了 “递延税款”资产 或负债，编制合并会计报表时，也应将内部 应收账款计提的坏账准备对所得税的影响 金额进行抵销。但对此问题，不论是在企业 会计准则〈〈所得税》还是〈〈合并会计报表》 中均未明确涉及，只是在《合并会计报表准 则》中第15条第4款和第19条第5款分别 规定“母公司与子公司、子公司相互之间发 生的其他内部交易对合并资产负债表的影 响应当抵销”和“母公司与子公司、 子公司 相互之间发生的其他内部交易对合并利润 表的影响应当抵销”。 在合并会计报表编制 实务中，绝大部分注册会计师和企业也没有 考虑此问题。但是，当内部应收账款计提或 冲销坏账准备对所得税的影响金额重大时， 不对此进行抵销必然会影响到合并会计报 表的公允表达。本文将从理论和合并实务的 角度对此问题进行探讨，以期对合并会计报 表的编制实务起到指导作用。 二、内部应收账款坏账准备的所得税抵销处 理 初次编制合并会计报表时的抵销处理 在应收账款采用备抵法核算其坏账损失的 情况下，某一会计期间坏帐准备的数额是以 当期应收账款为基础计提的。 在编制合并会 计报表时，随着内部应收帐款的抵销，与此 相联系也需将内部应收账款计提的坏账准 备抵销，若所得税米用纳税影响会计法核算， 还需将其有关的递延税款抵销。其抵销程序 1.将内部应收账款计提的坏账准备抵销 由于企业计提坏账准备时，其会计分录为： 借记“管理费用”项目， 贷记“坏账准备” 项目。因此，抵销企业集团内部应收账款计 提的坏账准备时，应与个别企业计提坏账准 备的会计分录相反，借记“坏账准备”项目， 贷记“管理费用”项目。 2,将内部应收账款计提的坏账准备的所得 税影响金额与递延税款抵销 按照〈〈企业所得税法》的规定，企业可以按 照应收账款的5%o计提坏账准备并在税前扣 除，超过此比例计提的坏账准备不允许在税 前扣除，但坏账损失实际发生时可以据实扣 除，由此企业计提坏账准备的比例超过 5%) 时，应收账款的账面价值与其计税价值之间 就产生了差额，构成了一项可抵扣暂时性差 异。据此，企业进行纳税调整时，将此暂时 性差异的所得税影响金额作为了递延税款 资产。随着内部应收账款和坏账准备的抵销， 在个别会计报表中反映的递延税款也应相 应抵销。抵销内部应收账款计提的坏账准备 的所得税影响时，其抵销分录和个别企业纳 税调整的分录相反，即：借记“所得税”项 目，贷记“递延税款”项目。 连续编制合并会计报表时的抵销处理 首先抵销坏账准备和递延税款的期初数 在连续编制合并会计报表时，本期编制合并 会计报表是以本期母公司和子公司当期的 个别会计报表为基础编制的，随着上期编制 合并会计报表时内部应收账款计提的坏帐 准备的抵销及其所得税影响金额的抵销， 以 此个别会计报表为基础加总得出的期初未 分配利润与上一会计期间合并利润表中的 未分配利润数额之间则将发生差额。为此， 连续编制合并会计报表时必须将上期因内 部应收账款计提的坏账准备抵销而抵销的 管理费用及其所得税费用影响金额对本期 期初未分配利润的影响予以抵销， 调整本期 期初未分配利润的数额。将上期管理费用中 抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本 期期初未分配利润的影响予以抵销时， 借记 “坏账准备”项目，贷记“期初未分配利润” 项目；将上期所得税费用中抵销的递延税款 对本期期初未分配利润的影响予以抵销时， 借记“期初未分配利润”项目， 贷记“递延 税款”项巨 其次，将本期补提（或冲销）的坏账准备数 额及其递延税款数额抵销 连续编制合并