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新会计准则实施后对企业利润空间 的影响分析 【摘要】新会计准则于 2007年1月1 日首先在上市公司中推行， 随后将逐步推广 到所有公司。新会计准则在存货管理、资产 减值、债务重组、非货币性交易、企业合并 等方面做了重大调整，尤其是公允价值成为 新会计准则的最大亮点。 这些变革将对企业 的利润、每股收益等财务指标广生重大影响。 因此在新会计准则下对企业利润操纵的空 间进行深入地研究变得十分必要。 【关键词】企业利润空间 新会计准则 影响分析 一、新会计准则中降低利润操纵空间的 变革 1.存货管理办法的变革 在新《企业会计准则第 1号——存货》 中，取消了后进先出法，一律使用先进先出 法记账。这一变革防止了企业通过利用后进 先出法来对利润进行操纵的可能，尤其是对 于那些存货较多、周转率低的公司。随着生 产技术和规模效应的提高，企业的原材料价 格不断降低，而利用后进先出法进行发出存 货的核算，必然导致本期发出存货的成本下 降和利润增加。此种利润的增加是以牺牲后 期的利润为前提的，从而达到了企业调节利 润的目的。在新准则实施以后，所有企业的 当期存货耗费，反映的将都是实际的历史成 本，不再有人为调节因素，企业利用变更存 货计价方法来调节当期利润水平的惯用手 段将不能再被使用。资产减值准备计提的 变革 当前，运用资产减值准备的计提和冲回 操纵企业利润，是我国一些上市公司经常使 用的主要手段之一。针对这一问题，新〈〈企 业会计准则第8号——资产减值》中明确规 定计提的减值准备不得转回。在原会计准则 下，上市公司通过少计提资产减值准备把利 润做大，我们称之为正向操纵，如科龙电器 的利润操纵。与之相反的是一些企业为了隐 藏利润，进行负向操纵，即把利润做小，其 主要手段就是在业绩好的情况下，通过多计 提资产减值准备再在以后年度转回的方法 来平衡各期利润；或者在业绩差的情况下， 通过加大对资产减值准备的计提力度以造 成巨亏，再在以后的年度转回，人为地形成 业绩好转或扭亏为盈的假象。 同一控制下 企业合并处理方法的变革 新颁布的《企业会计准则第 20号一一 企业合并》将企业合并区分为同一控制下的 企业合并和非同一控制下的企业合并两类。 同一控制下的企业合并，合并方在企业合并 中取得的资产和负债，应当按照合并日被合 并方的账面价值计量，放弃使用公允价值， 这就避免了同一控制下企业合并中个别企 业滥用公允价值和合并日进而调节利润和 所有者权益行为。目前中国企业的合并大部 分是同一控制下的企业合并，合并对价形式 上是按双方确认的公允价值确认。 合并报 表的变革 与〈〈合并会计报表暂行规定》相比，首 次颁布的〈〈企业会计准则第 3号 合并财 务报表》所依据的基本合并理论已发生变化， 母公司对所有能控制的子公司均需纳入合 并范围，而不以股权比例作为衡量标准。所 有者权益为负数的子公司，只要是持续经营 的，也应纳入合并范围。 二、新会计准则中扩大利润操纵空间的 因素 1.费用资本化范围的扩大 根据新〈〈企业会计准则第 17号——借 款费用》的规定，企业发生的借款费用，可 直接归属于符合资本化条件的资产的购建 或生产，应当予以资本化，计入相关资产成 本。符合资本化条件的资产，是指需要经过 相当长时间的购建或者生产活动才能达到 可使用或者可销售状态的资产， 包括固定资 产和需要经过相当长时间的购建或者生产 活动才能达到可使用或可销售状态的存货、 投资性房产等。而原会计准则只允许购建固 定资产的专项借款费用予以资本化，新会计 准则无疑进一步扩大了借款费用资本化的 范围。企业很可能在资本化条件上做文章， 采用一定的手段使专项借款之外的一般借 款的利息支出符合计入资产的要求， 扩大利 息资本化范围减少费用支出，从而提升企业 业绩。虽然新准则中对资本化的条件进行了 严格的规定，但在实际操作中却有很大的随 意性，尤其是生产周期相对比较长的存货。 例如，企业完全可能将已完工的存货继续按 照在产品进行核算，使其符合资本化条件以 达到操纵利润的目的。 2.债务重组、非货币性交易中收益确认 范围的扩大 新发布的〈〈企业会计准则第 12号 债务重组》对大多数人来说并不陌生，其实 早在1998年就已出现于会计准则中，但在 实际运行中曾经出现很多上市公司利用债 务重组操纵利润的情况。因而在 2001年进 行了修订。此次新债务重组准则又改变了修 订中“一刀切”的做法， 将原先因债权人让 步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计 入资本公积的做法，改为将债务重组收益计 融入营业外收入，对于实物抵债业务，引进 公允价值作为计量属性。此外新的《企业会 计准则第7号一非货币性资产交换》也同时 引进公允价值作为计量属性，将现行非货币 性交易准则中规定以换出资产的账面价值 来确认换入资产的账面价值的