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战略成本治理——新的成本治理 近年来，在英、美、日等国家的企业治理实践中，战略成本治理 差不多成为企业加强成本治理， 取得竞争优势的有力武器。 我国 企业在长期的企业治理实践中， 对成本治理方法的科学性和有效 性也进行了有益的探究， 积存了专门多成本治理经验， 但这些成 本治理经验差不多上局限于传统的战术成本治理的范畴， 专门少 涉及战略意义上的成本治理。 要改变这一状况， 就需要加强战略 成本治理方面的理论研究和实践探究。 一、战略治理的进展对传统成本治理提出了挑战 成本治理的差不多功能定位确实是要为治理者提供成本 信息，并关心治理者利用成本信息进行各种各样的决策。 战略治 理理论与方法的广泛应用， 使得人们越来越发觉， 传统的强调以 企业内部价值耗费为基础的成本治理系统， 没有能够及时适应这 一治理环境的变化， 不能够为企业战略治理提供决策有用的成本 信息。在战略治理的大背景下， 传统成本治理的缺陷表现得越来 越明显。 第一，传统成本治理关注的是企业内部生产经营活动的 价值耗费， 而对企业外部环境的分析则专门少考虑， 从而表现出 与战略治理极强的不适应性。 战略治理强调的是知己知彼， 也确 实是讲要在开放型、 竞争型的市场环境中既关注自己， 又要去了 解不人。 既要明白上游供应商的情况， 又要清晰下游客户与经销 商的情况， 并协调好与他们的关系， 同时更需要对竞争对手的差 不多状况进行分析与研究。 由于传统成本治理的范围开始于材料 的采购，结束于产品的销售，而且将重点放在产品制造环节，它 实质上采纳了 “增加价值”这一观念，而不是“竞争优势” 观念。 假如从战略治理的角度看， “增加价值”观至少存在四个方面的 不足：一是在采购之后开始成本治理， 失去了同上游供应商开展 战略合作的机会， 而这关于企业的低成本供应商优势的形成是至 关重要的； 二是以产品售出作为成本治理的终端， 失去了同下游 购买商进行战略合作的机会， 无疑会阻碍购买商的价值链． 增加 最终消费者的购买成本； 三是不考虑竞争对手的成本情况， 没有 揭示出本企业同竞争对手相比的相对成本地位； 四是没有从行业 价值链的角度动身， 分析供应商、 本企业和购买商之间的战略合 作关系，寻求降低成本的途径。 第二，传统成本治理的目标是通过最大限度地幸免企业 各种经营活动的成本， 来谋取成本的最小化和利润的最大化， 这 是难以同战略治理的目标相协调的。 战略治理的目标确实是要通 过战略的制定与实施来形成企业的竞争优势， 制造出企业的核心 竞争力。客观地讲， 传统成本治理的目标是由成本治理的初始动 机和直接动因所决定的。 尽管降低成本关于企业来讲在任何时候 差不多上不可忽视的， 但假如从战略治理的角度来看， 企业依靠 新产品的开发与完善的售后服务， 能够取得竞争优势， 即使成本 有所提高， 这种战略仍然是能够同意的。 传统成本治理把目光过 多地集中于为降低成本而降低成本上， 没有专门好地将成本治理 与竞争优势联系起来， 就可能使企业丧失良好的进展战略， 阻碍 了竞争力的形成。 第三，传统成本治理所采纳的治理手段是对现实生产经 营活动的指导、规范和约束，是基于实时实地操纵的治理思想， 而战略治理从本质上来讲是一种前瞻性治理， 即我们通常所讲的 “站的高，看的远”，战略治理的重点不在于战略的实施，而在 于战略的决策。因此，不管是早期的标准成本操纵，依旧后来的 成本性态分析及相应的本量利分析， 乃至现在的全面质量治理和 责任会计等， 它们差不多上以日常的经营治理活动为基础而进行 / 8 的约束性治理，所产生的成本信息也是为日常的经营决策服务 的，并没有考虑战略治理的信息需要。因此，依靠传统成本治理 系统的治理方法和手段是不能提供出战略决策所需要的成本信 息的。 第四，传统成本治理对决定成本高低的因素的分析不全 面，它有形无形地阻碍了治理者的视野，约束着各种潜在的、可 能的成本治理模型的创新和运用。 战略治理要求对企业进行全面 的分析， 进而产生供战略决策的各种方案， 作为提供成本信息的 成本治理系统也应该把对企业成本产生阻碍的一些关键因素挖 掘出来，并通过对关键因素的分析、加工和处理、为战略决策的 正确性提供信息支持。然而传统成本治理只重视明显的成本因 素，如材料费、人工费、财务费用和治理费用等，而忽视了隐含 的成本因素，如市场开拓、内部结构的调整、企业规模、治理文 化等，因此没有能够全面地揭示出企业成本的真正构成， 如此的 成本信息不但 不能够关心治理者有效地进行战略决策， 反而会阻碍战 略决策的正确性。 由此不难得出如此的结论： 战略治理理论与方法在企业 治理实践中的广泛应用对传统成本治理提出了挑战， 需要按照战 / 8 略治理的要求对传统成本治理进行适应性变革， 这种变革的差