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会计舞弊与审计策略思索 一、问题的提出 会计舞弊与审计失败是指审计师在执行审计过程中，为了其自身利益的最大化而丧失基本的执业独立性要求，迎合被审计单位财务造假、歪曲提供会计信息的需要而做出的虚假鉴证或虚伪陈述，最终导致有预谋的“审计信息失真”行为。企业管理当局为了自身利益，通过披露不真实的财务报告信息，在财产所有者面前显示良好的经营业绩；而作为理性经济人的审计师也必需得到最基本的自利要求的满足（市场条件下一般假设理性经济人是自利的）。在市场条件下，由于多方力量对比的悬殊，审计师一般处于买方市场，客户可以在大量的事务所中选择符合自己需求的事务所，决定审计师的聘请和辞退以及支付审计费的多少、决定审计师的工作条件和可以接近的信息等，这使得客户处于一个有利的地位，当会计师事务所之间的竞争加剧时，力量的天平显然对审计师不利，当管理当局与审计师之间的利益达到均衡时，会计舞弊与审计失败产生。 审计师发表的不公正的审计结论，对报告使用者及决策制定者造成极大的负面影响或损失。本文借鉴经理人行为博弈模型，分析了审计失败与激励机制及惩罚力度之间的关系，为缓解会计舞弊与审计失败的发生，确保审计师发表干净的审计意见提出了建议。 二、博弈模型 按照审计师发表不同审计意见对报告使用者产生作用的不同，可以将审计师的行为分为性质完全不同的两种行为：发表干净的审计意见和发表不干净的审计意见。干净审计意见是指审计师遵循职业道德规范，严格按照审计程序对被审计单位提供的财务报告发表客观、公正的审计意见。不干净审计意见是指审计师违背审计职业道德，为满足自身利益的需求，发表的不符合实际状态和情况的审计意见。 设审计师正常行为，发表干净审计意见与会计舞弊与审计失败，发表不干净审计意见与报告使用效果π之间呈线性关系： π＝at-af+θ① 其中at为正常行为，审计师发表干净审计意见，af为会计舞弊与审计失败，审计师发表不干净审计意见。θ为不确定因素对报告使用效果的影响，设其E［θ］为0。 对于审计师面对会计舞弊发表不公正审计意见，相关监管部门可以通过相应的惩罚措施加以监督和控制，设会计舞弊与审计失败被发现的概率为P，即一旦达成会计舞弊与审计失败，会以P的概率被监管部门发现，并且给予一定的惩罚F（af），设惩罚力度与所发现的会计舞弊与审计失败水平成正比： F（af）=Faf② F为惩罚力度系数。将监督力度与惩罚国度的乘积PF定义为综合监督惩罚力度。 监管部门对审计师行为进行监督控制，需要付出监督成本C（P）。设监督成本函数满足P=0时，C（P）=0；P=1时，C（P）=C0/20，且C’’’’（P）＞0，C’’’’’’’’（P）＞0。其中C0为监督成本系数。设监督成本函数为： C（P）=③ 会计舞弊与审计失败会给审计师带来一定的违规收入，设其违规收入Sf为： Sf=Kaf④ K为违规收入系数，为了分析简化K取1 假设审计师的报酬由两部分组成：一部分为固定工资，另一部分为与所审业务质量相挂钩的激励工资，即： S0=ω+γπ⑤ ω为审计师的固定工资；γ为提成比例；π为报告使用效果予以数量化所代表的收入水平。 则审计师的总收入为：S=S0+Sf 审计师最大化其期望效用等价于最大化其期望实际总收入，即： maxE［V］=E［S］-c（at）-c（af）⑥ c（at）=：c（af）= c（at）为审计师正常审计的审计成本，b为正常成本系数；c（af）为达成会计舞弊与审计失败所需的成本，bf为联盟成本系数。 报告使用的期望效用为： E［U］=E［π］-E［S0］-C（P）+PF（af）⑦ 三、博弈分析 审计师行为选择与监管部门监督博弈过程如下： 第一，监管部门与审计师签订相应的报酬激励合同，并建立一定的监督惩罚机制，审计师熟悉这一监督惩罚机制的各种环节。 第二，审计师根据报酬合同和监管部门的监督惩罚机制，从自身利益最大化（期望收入最大化）出发，选择自己的最优行为A。 第三，监管部 门以审计师的行为选择为依据，采取报告使用效果最大化的审计激励措施和监督惩罚力度。 双方的博弈过程如下： 给予审计师的激励措施如⑤所示；审计师根据激励合同及监管部门的监督惩罚机制选择自己的行为A=（at,af），使其期望效用最大化，即： maxE［V］＝ω+γ（at-af）+af-PF（af）-⑧ 其一阶条件为： =γ-bat=0 =1-γ