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第五章 长期股权投资
本章对长期股权投资的初始计量、后续计量、 转换及处置作了系统地阐述 , 长期股权投资所 涉知识点与合并会计报表、会计政策变更、资 产负债表日后事项、债务重组、非货币性资产 交换、 固定资产、无形资产、存货等章节的结 合是常见的题目选材方式 , 该章内容所涉题型 广泛 , 是考试重点章节。
一、长期股权投资的初始计量
1 、长期股权投资的范围P55
2 、长期股权投资的初始计量原则
长期股权投资在取得时 , 应按初始投资成本入账 。长期股权 投资的初始投资成本 , 应分企业合并和非企业合并两种情况确 定。
二 、企业合并形成的长期股权投资的初始计量
(一 )企业合并的概念及方式
1.企业合并的概念
企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主 体的交易或事项;
2.企业合并的方式
(二) 企业合并的类型
根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或 相同的多方最终控制 , 分为同一控制下的企业合并与 非同一控制下的企业合并。
1. 同一控制下的企业合并的界定
参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的 多方最终控制 , 且该控制并非暂时性的。
同一控制下企业合并的特点:
(1) 不属于交易 , 本质上是资产、负债的重新组 合;
(2) 交易作价往往不公允。
2.非同一控制下的企业合并的界定
参与合并的各方在合并前后不属于受同一方或相同 的多方最终控制的情况下进行的合并。
非同一控制下企业合并的特点:
(1) 非关联的企业之间进行的合并
(2) 以市价为基础 , 交易作价相对公平合理
【要点提示】企业合并类型的划分是多选题的一个 选材角度 , 考生应通过理解上述知识点做到实务中合 并类型的归属判定。
(三) 企业合并形成的长期股权投资的初始计量
1. 同一控制下的企业合并
(1) 合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务 方式作为合并对价的 , 应当在合并日按照取得被合并 方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初 始投资成本 。长期股权投资初始投资成本与支付的现 金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间 的差额 , 应当调整资本公积; 资本公积(资本溢价或 股本溢价) 不足冲减的 , 调整留存收益。
合并方的一般分录如下:
借: 长期股权投资(合并当日被投资方账面净资产×合并 方取得的股份比例)
①资本公积(转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权 投资初始成本的差额先冲资本公积)
②盈余公积
③利润分配——未分配利润(当资本公积不够冲时再冲盈余 公积 , 如果仍不够抵最后冲未分配利润)
贷: 转让的资产或代偿的负债(账面价值) 应交税费——应交增值税(销项税额)
——应交消费税
——应交营业税
如果合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同 , 应在 被合并方的会计政策调成与合并方一致后 , 再根据被合并方的 账面净资产认定合并方长期股权投资成本。
【要点提示】关键考点有两个 , 一是长期股权投资入账成 本的计算; 二是转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权 投资初始成本的差额的调账顺序。
例题1: 2011年12月15日甲公司以账面价值600
万元(假定无累计摊销和减值准备) 、 公允价 值1 000万元的一项土地使用权作为对价 , 自同 一集团内丙公司手中取得乙公司80%的股权。
转让土地使用权的营业税率为5% 。合并日乙公 司账面净资产为700万元 。合并当日甲公司资 本公积(资本溢价) 35万元 , 盈余公积结存10 万元。
①长期股权投资的成本为560万元(700×80%); ②会计分录如下:
借: 长期股权投资 560
资本公积 35
盈余公积 10
利润分配——未分配利润 45
贷: 无形资产——土地使用权 600
应交税费——应交营业税 50
(1 000×5%)
例题-2: 2012年6月25日 , 甲公司以一批账面余 额800万元 、 公允价值1 000万元的库存商品为 合并对价 , 取得其母公司控制的乙公司80%的 股权 , 并于当日起能够对乙公司实施控制 。该 商品的增值税率为17% , 消费税率为5% 。 乙公 司账面净资产为900万元 。 甲公司与乙公司的 会计年度和采用的会计政策相同 。 甲公司投资 当日资本公积为
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