【老会计经验】债务重组-新准则简化纳税调整.doc

【tips】本文是由梁老师精心收编整理，值得借鉴学习！

【老会计经验】债务重组新准则简化纳税调整

财政部发布的重新修订的《企业会计准则第12号――债务重组》（以下简称“新准则”），与《企业会计准则―――债务重组》（以下简称“旧准则”）相比，新准则在债务重组的定义、债务重组的方式、债务重组利得和损失的计量以及相关的会计处理等方面进行了较大幅度的修订，并引入了公允价值的概念，改变了以前由于债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，将债务重组收益直接计入营业外收入。

对于债务重组涉及的税务处理，国家税务总局下发了《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令〔2003〕6号，以下简称《办法》）。《办法》与旧准则差异很大，主要体现在：旧准则不确认资产转让收益和债务重组收益，而是将其计入资本公积，资产的计价以账面价值为基础；而《办法》则确认资产转让收益和债务重组收益，资产的计价以公允价值为基础。

新准则的出台，大大减少了会计处理与税务处理之间的差异，简化了债务重组业务的纳税调整，这无疑给税务人员和企业会计人员带来了方便。下面通过比较新准则和《办法》以及其他税收法规，分析两者的差异和纳税调整。

以现金、非现金资产以及债务转换为资本的方式清偿债务，两者的处理基本一致

新准则规定，债务人以现金、非现金资产以及债务转换为资本的方式清偿债务，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额、与转让的非现金资产公允价值之间的差额、与股份的公允价值之间的差额，分别确认为债务重组利得，计入当期损益；债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额、与接受的非现金资产的公允价值之间的差额、与股份的公允价值之间的差额，分别确认为债务重组损失，计入当期损益。

《办法》规定，以低于债务计税成本的现金、非现金资产以及债务转换为资本的方式偿还债务的，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）或者债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额；债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值或者享有的股权的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得额。

由此看出，以上述几种方式清偿债务，会计与税法的处理基本一致。但是，需要注意的是，通常情况下，新准则中的“重组债务的账面价值”、“重组债权的账面余额”与《办法》中的“重组债务的计税成本”、“重组债权的计税成本”的金额是相同的，但有时也会出现不一致，比如债权人对重组债权计提了坏账准备，这时重组债权的账面余额与计税成本就不相同，需要进行纳税调整。

例1.2007年10月5日，甲企业因购货欠乙企业款项200000元。由于甲企业现金流量严重不足，未能及时清偿欠款。2008年5月10日，两企业进行协商，乙企业同意减免债务本金100000元，甲企业立即支付余款。

假定乙企业2007年底对这项应收账款计提了坏账准备40000元（对其他应收款项均按税法规定的5‰计提了坏账准备），当年实现盈利100000元，无其他纳税调整项目，2007年12月31日，乙企业有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。乙企业的会计处理与纳税调整：

2007年底，乙企业应收甲企业货款的账面余额为160000元（200000－40000），计税成本为200000元，由于税法允许企业按应收款项的5‰计提坏账准备，因此应调增应纳税所得额39000元（40000－200000×5‰），计税成本为199000元（200000－200000×5‰），应缴企业所得税45870元〔（100000＋39000）×33%〕。根据《企业会计准则第18号―――所得税》的规定，上述应收账款账面余额与计税成本之间的差额属于可抵扣暂时性差异，应当确认递延所得税资产12870元（39000×33%）。

借：所得税33000

递延所得税资产12870

贷：应交税金――应交所得税45870。

2008年5月10日，甲企业还款，

借：银行存款100000

坏账准备40000

营业外支出――债务重组损失60000

贷：应收账款――甲企业200000。

2008年12月31日，假定上述坏账损失经过税务机关审批，乙企业2008年实现盈利200000元，无其他纳税调整项目。根据国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）的规定，对于已经提取坏账准备的应收款项，如果申报纳税时已调增应纳税所得额，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的坏账准备应允许企业做相反的纳税调整，此时应调减应纳税所得额39000元，应缴企业所得税53130元[（200000