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作业成本法和传统成本法的对比研究

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汪芸

摘要：本文从目的、基本原理和产品定价三个方面将作业成本法和传统成本法进行对比，用这两种方式分别对案例进行成本核算，并对结果的差异性进行了分析。通过两种方法的对比应用的结果分析，直观地反映了作业成本法的优越性，对企业了解和使用作业成本法有一定的参考价值。

关键词：传统成本法；作业成本法；比较；应用

一、从目的上来讲

传统成本法将生产所发生的费用归集起来，然后分配到制造费用中，最后按照一定的比例分配到产品和劳务中去，其目的是为了对存货进行估价。作业成本法（Activity-BasedCostingMethod）贯穿于生产过程的始终，将企业生产活动以作业的形式进行归集，直观地反映该作业组合每一项作业作消耗的资源是否能为产品增加价值，以及这些资源的消耗能为产品最终能为顾客提供的价值做出多大的贡献。通过对这些问题进行分析，生产者能据此改进产品的生产设计环节，减少不必要的资源消耗同时提高作业的完成效率和质量；企业管理者能据此调整产品和顾客的投资方向。总而言之，作业成本法对企业的生产和经营活动都有指导性的意义。

二、从基本原理上讲

传统成本法以产品本身作为成本对象，对生产产品所发生的费用进行分类，再对不同的费用以不同的分配方式归集起来。发生的费用分为直接材料，直接人工和制造费用三部分，其中，直接材料和直接人工作为直接费用分配到产品成本中；制造费用作为间接费用，根据一定的比例分配到相应的产品当中。然而，在传统成本法下，间接费用的分配標准比较单一，通常是以直接人工的工作小时或机器的工作小时来进行分配。

作业成本法以作业为对象，以成本动因（CostDriver）作为成本分配的依据。在运用作业成本法进行成本计算时，首先要根据不同的成本动因分别设置成本库，然后用各个产品的作业量分摊在该成本库中的作业成本，接着将各个产品在不同成本库中的作业成本汇总起来，并计算出每个产品的间接费用，最后依此算出产品的总成本或单位成本。由于作业成本法贯穿于企业生产活动的始终，因此在归集费用时，要对应生产的每一个部门分别设立成本库。例如，材料采购部门要按照原材料的订购和来源设置成本库，生产部门要按照制造层级设置成本库，质检部门要按照原材料，在产品和产成品设置成本库。作业成本法以多样化的标准来设置成本库，使制造费用的分配更加具体，大大提高了产品成本计算的准确性。

三、从产品定价上讲

在传统成本法下，产量高的产品按比例分配到的间接费用高，使得计算出的产品成本大大高于实际成本，导致的结果是该产品的获利水平被低估了；而产量低的产品则相反，计算出的成本往往被低估，从而导致了产品的获利水平被高估了。在作业成本法下，对于那些产量高而工艺水平要求低的产品，可以适当的降低价格以提高产品的竞争力，获得更大的市场；对于产量较低且制作工艺复杂的产品，则可以提高价格。如果市场可以接受则企业能够获得更大的利润，如果市场不能接受，企业可以降低该产品的生产，将资源投入其他市场竞争力强的产品当中去。

四、实际应用比较分析

J公司主要生产A，B两种商品，其中A产品是工艺简单的大批量生产产品，B产品是生产工艺较为复杂的定制化产品。该公司2017年的年制造费用总额为840000元，人工总时间为60000小时。具体情况如表一所示：

按照传统成本法计算，A产品单位直接人工小时为48000；24000=2小时/件，B产品的单位直接人工小时为12000；6000=2小时/件，即A，B两种产品的单位人工小时相同。那么，A，B两种产品的单位制造费用为840000：60000X2=28元/件。而产品成本等于直接材料，直接人工和制造费用之和，那么：

A产品的单位成本=20+10+28=58元/件

B产品的单位成本=30+10+28=68元/件

接着，按照作业成本法进行核算。根据分析发现，J公司生产过程中除了设备折旧，水电费等基本费用外，还存在机器调整费用，质量检验费用，设备维修费用，原材料处理费用等。这些费用的发生与生产时间无关，与发生次数相关。据此情况设置五个成本库，其中的各个项费用，作业量和分配比率如表二：

根据上表的计算结果所编制的制造费用分配表如表三所示：

根据表三的计算结果和A，B两种产品的直接材料和直接人工可以得出：

A产品的单位产品成本=20+10+24.31=54.31元/件

B产品的单位产品成本=30+10+42.73=82.73元/件

两种方式的计算结果可以很明显地看出，A产品的成本被高估了，同时，B产品的成本被严重低估。其主要原因在于，以直接人工小时的为标准对制造费用进行分配，忽视了产品生产的不同层级以及每个层级所需要的不同作业量。由此可以看出，作业成本法利用不同的成本动来进行费用分配，能够更加还原产品生产所发生的真实成本信息。

五、结语