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合同资产与合同负债案例解析

一、引言

根据《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“收入准则”），企业因向客户转让商品或服务而有权收取对价的权利（合同资产），以及企业需履行的合同义务（合同负债）应当进行会计处理。合同资产和合同负债是收入准则下的重要概念，准确识别、计量和列报对于企业财务状况和经营成果的反映至关重要。本案例旨在通过对具体情境的分析，解析合同资产与合同负债的确认、计量和列报。

二、案例背景

假设A公司是一家软件开发商，与B公司签订了一份为期三年的软件许可合同。合同约定：

A公司向B公司提供一套企业管理软件，并授予B公司为期三年的使用权。

合同总对价为1,200万元，分三年收取，每年年底支付400万元。

第一年的软件使用权期为第一年的前六个月，后六个月为过渡期，B公司可以免费使用旧版本软件。

A公司需为B公司提供为期一年的售后服务，服务费为100万元，在合同签订时一次性收取。

三、案例分析

（一）合同资产

1.确认

根据收入准则，企业因向客户转让商品或服务而有权收取对价的权利应当确认为合同资产，前提是该权利同时满足以下条件：

企业因向客户转让商品或服务而有权收取对价。

该权利是源于与客户订立的合同。

该权利很可能导致经济利益流入企业。

该权利的金额能够可靠地计量。

在本案例中，A公司向B公司转让软件使用权，并有权收取对价，且该权利源于与B公司订立的合同，且很可能导致经济利益流入A公司，因此A公司对未来收取的对价有权收取，应确认为合同资产。

2.计量

合同资产的初始计量应当按照交易价格进行，交易价格是指企业因向客户转让商品或服务而预期有权收取的对价金额。在本案例中，合同总对价为1,200万元，因此合同资产的初始计量金额为1,200万元。

然而由于合同中包含可变对价，需要对可变对价进行估计并计入交易价格。在本案例中，合同中未包含可变对价，因此交易价格即为1,200万元。

此外还需要考虑合同中包含的退货权、折扣等因素的影响。在本案例中，合同中未包含退货权或折扣，因此合同资产的初始计量金额仍为1,200万元。

3.列报

合同资产应当在资产负债表中列报为一项非流动资产，在本案例中，由于合同期限为三年，因此合同资产应列报为非流动资产。

（二）合同负债

1.确认

根据收入准则，企业需履行的合同义务应当确认为合同负债，前提是该义务同时满足以下条件：

该义务是源于与客户订立的合同。

该义务很可能导致经济利益流出企业。

该义务的金额能够可靠地计量。

在本案例中，A公司需为B公司提供为期一年的售后服务，并需承担相应的服务费用，因此A公司需履行的合同义务应确认为合同负债。

2.计量

合同负债的初始计量应当按照履行相关义务的预计成本进行，在本案例中，A公司需为B公司提供为期一年的售后服务，服务费为100万元，因此合同负债的初始计量金额为100万元。

3.列报

合同负债应当在资产负债表中列报为一项流动负债，在本案例中，由于售后服务期为一年，因此合同负债应列报为流动负债。

（三）履约义务的确认和计量

根据收入准则，企业应当在履行履约义务时确认收入。在本案例中，A公司的履约义务包括提供软件使用权和提供售后服务。

1.软件使用权

由于软件使用权分为免费使用期和付费使用期，因此需要将合同对价分摊至各个履约义务。

免费使用期：软件使用权的前六个月为免费使用期，因此应将相应的合同对价确认为合同负债。

付费使用期：软件使用期的后六个月为付费使用期，因此应将相应的合同对价确认为合同资产。

假设软件使用权和售后服务在时间上是独立的，则可以将合同总对价1,200万元在软件使用权和售后服务之间进行分摊。分摊方法可以采用相对公允价值法，假设软件使用权和售后服务的相对公允价值分别为800万元和400万元，则分摊比例为80%和20%。

软件使用权分摊的对价=1,200万元×80%=960万元

售后服务分摊的对价=1,200万元×20%=240万元

因此软件使用权在付费使用期的合同资产金额为：

合同资产（付费使用期）=(960万元÷6个月)×6个月=960万元

2.售后服务

售后服务在合同签订时一次性收取100万元，因此应将100万元确认为合同负债。

（四）每期收入的确认

根据收入准则，企业应当在履行履约义务时确认收入。在本案例中，A公司需要在每年年底确认相应的收入。

1.第一年

软件使用权（付费使用期）：应确认收入=960万元÷6个月=160万元

售后服务：应确认收入=240万元÷12个月=20万元

因此第一年应确认收入=160万元+20万元=180万元

第一年的合同资产摊销=960万元÷6个月=160万元

第一年的合同负债摊销=100万元÷12个月