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2025年会计专业考试高级会计实务试题及解答参考

一、案例分析题

1.企业合并与合并财务报表（本题20分）

甲公司为一家上市公司，2024年发生以下与企业合并相关的交易：

2024年1月1日，甲公司以银行存款5.2亿元购入乙公司80%的股权，取得对乙公司的控制权。合并前，甲公司与乙公司不存在关联方关系。购买日，乙公司可辨认净资产的账面价值为5亿元（其中股本3亿元，资本公积1亿元，盈余公积0.5亿元，未分配利润0.5亿元），公允价值为5.5亿元（增值部分为一项管理用固定资产，剩余使用年限10年，采用直线法计提折旧，无残值）。

2024年度，乙公司实现净利润1.2亿元，提取盈余公积0.12亿元，向股东分配现金股利0.3亿元；其他综合收益增加0.2亿元（可转损益）。

要求：

（1）计算甲公司购买日合并财务报表中应确认的商誉金额；

（2）编制甲公司2024年度合并财务报表中对乙公司长期股权投资的调整分录（权益法调整）；

（3）编制甲公司2024年度合并财务报表中母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销分录。

答案：

（1）商誉=合并成本-购买日乙公司可辨认净资产公允价值×持股比例=5.2-5.5×80%=5.2-4.4=0.8（亿元）。

（2）权益法调整分录：

①调整乙公司固定资产公允价值与账面价值差异对净利润的影响：固定资产增值0.5亿元，按10年折旧，2024年应调减净利润=0.5÷10=0.05（亿元）。调整后乙公司净利润=1.2-0.05=1.15（亿元）。

②确认甲公司应享有的净利润份额：1.15×80%=0.92（亿元）。

借：长期股权投资0.92

贷：投资收益0.92

③确认乙公司分配现金股利的影响：0.3×80%=0.24（亿元）。

借：投资收益0.24

贷：长期股权投资0.24

④确认乙公司其他综合收益变动的影响：0.2×80%=0.16（亿元）。

借：长期股权投资0.16

贷：其他综合收益——本年0.16

（3）抵销分录：

乙公司2024年末所有者权益账面价值=5（购买日）+1.2（净利润）-0.3（股利）+0.2（其他综合收益）=6.1（亿元）。

调整后乙公司可辨认净资产公允价值=5.5+（1.2-0.05）-0.3+0.2=6.55（亿元）。

借：股本3.00

资本公积1.00（购买日账面价值）

其他综合收益0.20（本年增加）

盈余公积0.62（0.5+0.12）

未分配利润——年末1.28（0.5+1.2-0.12-0.3）

商誉0.80

贷：长期股权投资5.2+0.92-0.24+0.16=6.04

少数股东权益6.55×20%=1.31

解析：

非同一控制下企业合并，商誉计算需以购买日被购买方可辨认净资产公允价值为基础。权益法调整时需考虑公允价值与账面价值差异对净利润的影响，抵销分录需将母公司长期股权投资与子公司所有者权益全额抵销，同时确认少数股东权益。

2.金融工具分类与计量（本题15分）

丙公司为一家制造企业，2024年发生以下金融工具相关业务：

（1）2024年3月1日，丙公司支付价款1020万元（含交易费用20万元）购入丁公司发行的5年期债券，面值1000万元，票面利率5%，每年2月28日付息，到期还本。丙公司管理该债券的业务模式为既以收取合同现金流量为目标又以出售该债券为目标。

（2）2024年6月30日，该债券的公允价值为1050万元；12月31日，公允价值为1030万元（未发生信用减值）。

要求：

（1）判断该债券的金融资产分类，并说明理由；

（2）编制2024年3月1日、6月30日、12月31日的相关会计分录。

答案：

（1）分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资）。理由：企业管理该债券的业务模式为既以收取合同现金流量为目标又以出售为目标，且该债券的合同现金流量特征符合“本金+利息”的基本借贷安排（SPPI测试通过），因此分类为其他债权投资。

（2）会计分录：

①2024年3月1日购入时：

借：其他债权投资——成本1000

——利息调整20

贷：银行存款