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财政绩效审计：一个理论框架

作者：郑石桥韩金煜

来源：《商业会计》2020年第02期

【摘要】文章将财政审计基本理论各要素落实到财政绩效审计，提出一个基于经典审计

理论的财政绩效审计理论框架，主要包括：财政绩效审计本质、财政绩效审计需求、财政绩效

审计主体、财政绩效审计客体、财政绩效审计内容、财政绩效审计目标、财政绩效审计取证模

式及其与审计意见类型的关系、财政绩效审计结果及其应用。

【关键词】财政绩效审计;财政委托代理关系;财政经管责任;财政绩效信息;财政审计主题

【中图分类号】F239.4【文献标识码】A【文章编号】1002-5812（2020）02-0008-05

一、引言

根据审计主题不同，财政审计区分为财政报表审计、财政绩效审计、财政合规审计和财政

制度审计四种主要类型，本文聚焦财政绩效审计。尽管人们对绩效审计有不同的认识，实践中

的绩效审计也有不同的类型，但是，总体来说，对绩效审计的下列三种作用是有共识的：一是

鉴证绩效审计的真实性，二是评价绩效水平，三是分析绩效差异的原因（郑石桥，2017;郑石

桥，2018a;2018b）。财政绩效审计也不例外，在财政绩效信息鉴证、财政绩效水平评价和财

政绩效差异分析及改进等方面发挥独特作用，因此，财政绩效审计是财政审计制度建构的重要

内容。

与丰富的绩效审计实践相一致，关于绩效审计的研究已经很丰富，但是，总体来说，关于

财政绩效审计，还是缺乏一个基于经典审计理论的系统化的理论框架。本文拟致力于此。

二、文献综述

从国外学术性文献来看，财政绩效审计的研究主题主要集聚在三个方面，一是各国的审计

环境对财政绩效审计的影响，基本一致的观点是，本国的政治、经济及法律环境或传统，对本

国的财政绩效审计有重要的影响（GuthrieParker，1999;RaaumCampbell，2006）。二是对

财政绩效审计作用的研究，有两种不同的结论，一种结论是，财政绩效审计并未起到改进绩效

的作用（Pin，1989;Rober，2001;Dubnick，2005）;另外一种结论是，财政绩效审计对改进绩效

发挥了作用（Morin，2004;Reichborn-Kjennerud，2013;Morin，2014）。三是讨论绩效审计

（包括财政绩效审计）的本质，主要关注绩效审计与合规审计的关系、绩效审计与绩效评估的

关系，基本一致的观点是，绩效审计不同于合规审计，也不同于绩效评估（CharnesCooper，

1980;RobertsPollitt，1994;GlynnMurphy，1996;GrimwoodTomkins，2010）。

国内研究绩效审计的文献汗牛充栋，涉及的主题较为广泛，包括绩效审计基本理论、绩效

审计模式、绩效审计技术方法等，这些文献涉及的多数内容都与财政绩效审计相关（邹文琴、

胡希雯，2016;郑石桥，2017）。也有一些文献专门研究财政绩效审计，非常少量的是学术性

文献（欧阳华生，2011;杨肃昌，2014），大多数是工作性研究，涉及到财政绩效审计的各种

操作性问题（陆冰，2010;梁星，2013;李银香，2015;顾正娣，2016;刘杰、张勇，2016）。此

外，一些研究财政资金绩效第三方评估或外部评估的文献也与财政绩效审计相关（郑方辉、陈

佃慧，2010;鲍静，2014;李英，2016）。

三、理论框架

本文的目的是提出一个基于经典审计理论的财政绩效审计的理论框架，这需要将财政审计

基本理论各要素落实到财政绩效审计，为此，本文的理论框架包括以下内容：财政绩效审计本

质、财政绩效审计需求、财政绩效审计客体、财政绩效审计主体、财政绩效审计内容、财政绩

效审计目标、财政绩效审计取证模式及审计意见类型、财政绩效审计结果及其应用。

（一）财政绩效审计本质

很显然，财政绩效审计本质离不开财政审计本质，一般认为，财政审计是以系统方法从行

为、信息和制度三个维度对财政经管责任履行情况实施的鉴证、评价和监督，并将审计结果

递给利益相关者的财政治理制度安排A（这里的财政经管责任是财政委托代理关系中，代理

人对委托人承担的责任）。以财政审计的上述概念为基础，本文对财政绩效审计提出如下表

述：财政绩效审计是以系统方法从财政绩效信息这个维度对财政经管责任履行情况实施的鉴

证、评价和监督，并将审计结果传递给利益相关者的财政治理制度安排，简单地说，财政绩效

审计就是对财政绩效信息的独立鉴证、评价和监督。这里的鉴证，就是用系统方法搞清楚财政

绩