企业合并准则：类型划分与会计处理要点.pdfVIP

第二十四章企业合并

本章内容对应《企业准则第20号——企业合并》，属于非常重要章节，应当关注：

（1）企业合并的界定。企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成的一个报告主体

的或事项，其结果通常是一个企业取得对一个或多个业务的控制权。（2）企业合并类型

的划分。企业合并分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。（3）同一控制下

企业合并的处理。合并企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账

面价值计量，合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或面值总

额）的差额调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。（4）非同一控制下企业合

并的处理。包括方及日的确定、企业合并成本的确定、合并中取得各项可辨认资产、负债

的确认和计量以及合并差额的处理等。（5）子公司少数股权、不丧失控制权情况下处置

部分对子公司投资、部分处置投资且丧失控制权的处理。这几类均应区别母公司个别财

务报表与合并财务报表分别处理。重点主要理解企业合并（结合业务合并、资产收购等理

解）的概念，区别同一控制下企业合并、非同一控制下企业合并的处理，商誉的初始确

认及减值,以及解释第5号涉及非同一控制下企业合并中取得的无形资产的确认。难点在于

分步实现企业合并（非同一控制）在个别报表和合并报表中的不同处理,子公司少数

股权、不丧失控制权下处置部分对子公司投资在母公司个别报表与合并财务报表中的处理，以及

反向收购。

第一节企业合并概述

一、企业合并的界定

企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的或事项。

企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权。如果—个企业取得

了对另一个或多个企业的控制权，而被方（或被合并方）并不构成业务，则该或事

项不形成企业合并。企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产时，应将成本基于购

买日所取得各项可辨认资产、负债的相对公允价值基础上进行分配，不按照企业合并准则进

行处理。

业务是指企业内某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程

和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但一般不构成一个企业、不具有独

立的法人资格，如企业的、独立的生产车间、不具有独人资格的分部等。

从企业合并的定义看，是否形成企业合并，除要看取得的企业是否构成业务之外，关键

还要看有关或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。报告主体的变化产生于控制权

的变化。在事项发生以后，一方能够对另一方的生产经营决策实施控制，形成母子公司

关系，涉及到控制权的转移，该或事项发生以后，子公司需要纳入到母公司合并财务报

表的范围中，从合并财务报告角度形成报告主体的变化；事项发生以后，一方能够控制

另一方的全部净资产，被合并的企业在合并后失去其法人资格，也涉及到控制权的变化及报

告主体的变化，形成企业合并。

【要特别注意的是，如果一个企业已经取得另外一个企业的控制权，在此基础上增持股

份以巩固其控制权，不属于企业合并，因为报告主体没有发生变化，应当作为子公司少

数股权进行处理。】

二、企业合并的方式

企业合并从合并方式划分，包括合并、吸收合并和新设合并。

（一）合并

合并方（或方，下同）通过企业合并或事项取得对被合并方（或被方，下

同）的控制权，企业合并后能够通过所取得的股权等主导被合并方的生产经营决策并自被合

并方的生产经营活动中获益，被合并企业合并后仍维持其独人资格继续经营的，为

合并。

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（二）吸收合并

合并企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身

的账簿和报表进行核算。企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得

的被合并方的资产、负债，在新的基础上继续经营，该类合并为吸收合并。

（三）新设合并

参与合并的各企业合并后法人资格均被注销，重新成立一家新的企业，由新注

册成立的企业持有参与合并各企业的资产、负债在新的基础上经营，为新设合并。

三、企业合并