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论新审计风险模型的理论进步与运用∗ 张龙平 【摘 要】 中国注册会计师协会目前正在根据国际审计和保证准则委员会发布的新国 际审计风险准则加紧修订我国现行审计风险准则。本次修订的核心内容是启用新的审计风险 模型（即审计风险＝重大错报风险 X 检查风险），以致力于提高 CPA 发现会计报表重大错报 的能力。新审计风险模型与原审计风险模型相比有显著的理论进步，对 CPA的要求更高更严。 本文重点论述新审计风险模型的重大实质性变化，以及在实务中如何正确理解与运用新审计 风险模型。 【关键词】 新审计风险模型 重大错报风险 风险评估 进一步审计程序 运用 为了从根本上提高审计人员评估风险、发现舞弊的能力，国际审计和保证准则委员会 (IAASB)于 2003 年 10 月发布了 3 个新的国际审计风险准则：一是国际审计准则第 315 号 (ISA315)“了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险”，二是 ISA330“针对评估的重大 错报风险实施的程序”，三是 ISA500(修订)“审计证据”。与此同时，IAASB据此对其他准则 作了或正在作相应的修订，新修订发布的其他准则有 ISA200“财务报表审计的目标与一般 原则”等。新准则生效后，原 ISA 310 “了解被审计单位情况”，ISA400 “风险评估与内部 控制”，ISA401 “计算机信息系统环境下的审计”和ISA500 “审计证据”一并作废。本次修 订的最大变化和核心内容就是启用新的审计风险模型,即审计风险＝重大错报风险 X 检查风 险。新审计风险模型与原审计风险模型相比有显著的理论进步，对 CPA 的要求更高更严。中 国注册会计师协会根据 ISA 的新发展正在抓紧制定我国新审计风险准则：一是《独立审计具 体准则第 XX 号——会计报表审计的目标和一般原则》，依据新 ISA200 制定，拟取代《独立 审计具体准则第 1 号——会计报表审计》；二是《独立审计具体准则第 XX号——了解被审计 单位及其环境并评估重大错报风险》，依据 ISA315 制定，拟取代《独立审计具体准则第 9 号——内部控制与审计风险》、《独立审计具体准则第 20 号——计算机信息系统环境下的审 计》、《独立审计具体准则第 21 号——了解被审计单位情况》；三是《独立审计具体准则第 XX 号——针对评估的重大错报风险实施的程序》，依据 ISA330 制定；四是《独立审计具体 准则第 XX 号——审计证据》，依据新 ISA500 制定，拟取代《独立审计具体准则第 5 号—— 审计证据》。这 4 个新准则已在全国范围内征求意见，届时由审计准则委员会审议后计划于 2006 年正式颁行。本文重点论述新审计风险模型的重大实质性变化，以及在实务中如何正 确理解与运用新审计风险模型。 一、新审计风险模型的理论进步 （一）原审计风险模型的运用缺陷 原审计风险准则认为，审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险，审计风险模型 收稿日期：2005 －04 －20 作者简介：张龙平，男，博士，中南财经政法大学会计硕士专业学位教育中心主任，会计学院副院长，审 计研究所所长，中国审计准则委员会委员，教授，博士生导师。 ∗本文系国家社会科学基金项目“中国会计师事务所审计资本市场舞弊的路径改革研究”(批准号 02CJY007) 和教育部人文社科研究项目“中国上市公司财务欺诈的量质特征及审计战略调整研究”（项目批准号： 021JA790058 ）的阶段性成果。 - 1 - 为：审计风险= 固有风险X 控制风险X检查风险，并要求根据该模型来计划和执行会计报表 审计工作，以最终将审计风险降低至可接受的低水平。从理论上看，该模型不存在不妥，但 实务操作面临很大的问题和困难。比如：(1)原准则要求，在编制总体审计计划时，CPA 应 当对会计报表整体的固有风险进行评估；在编制具体审计计划时，CPA 应当考虑固有风险 的评估对各重要账户或交易类别的认定所产生的影响，或者直接假定这种认定的固有风险为 高水平。由于 a.在假设不存在相关内部控制的条件下而去具体单独评估认定的固有风险有显 著的难度，再加上 b.直接假定认