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企业境外经营租赁营业税纳税问题的探讨 本文针对当前我国境内企业境外经营租赁业务营业税纳税不规范的现象，对2008年修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则和有关通知规定进行了分析和解读，就其中的一些问题提出了一些观点和建议，以此抛砖引玉，促进我国营业税改革的步伐，不断完善流转税税制。 ??? 关键词：境内 境外 经营租赁 劳务 营业税 　　经营租赁（Operating lease）是指在约定时间内将房屋、场地、物品、设备或设施等资产转让他人使用的业务。经营租赁仅仅转移租赁资产的使用权，而与该资产所有权有关的风险和报酬并没有转移。 ??? 在营业税法中，经营租赁按“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税。这对于完全发生在中华人民共和国境内的经营租赁业务似乎不存在营业税纳税问题的争议，但涉及到境外的经营租赁却出现了不同的理解。这种不同的理解不但来自企业等实务界，甚至来自制定本法的国家税务总局。笔者曾就境内企业取得的境外设备经营租赁收入是否需要缴纳营业税问题，通过国家税务总局官方网站的纳税咨询系统进行了多次咨询，但不同的答疑员却给出了截然相反的答复，这使企业在实务操作中感到无所适从。那么，为什么出现不同的理解？境内企业境外经营租赁收入究竟是否应该交纳营业税呢？ ??? 一、营业税的基本概念 　　营业税（Business tax），是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种流转税。 ??? 我国于1993年12月13日正式颁布《中华人民共和国营业税暂行条例》（以下简称《营业税暂行条例》），自1994年税制改革以来，其在增加国家财政收入和促进市场经济发展两个方面发挥了积极的作用，作为主体税种，其调节经济的宏观功能不断增强。但随着我国社会主义市场经济体制的建立和完善，尤其是我国加入世界贸易组织以来，国民经济的运行和产业结构发生了重大变化，经济结构逐步调整，第三产业的规模迅速扩大，新兴行业不断涌现，《营业税暂行条例》中的部分条款已不能适应经济社会发展的需要。为了解决营业税领域不断涌现的新问题，完善营业税税收制度，2008年11月5日，国务院第34次常务会议审议通过了对《营业税暂行条例》的修订，同年12月15日，财政部、国家税务总局以财政部和国家税务总局令第52号公布了修订后的《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（以下简称《营业税实施细则》）。修订后的《营业税暂行条例》和《营业税实施细则》均于2009年1月1日起正式实施。 ??? 二、《营业税实施细则》对在境内提供劳务的界定 　　修订后的《营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”因此，何谓“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务”就成了判定境内企业境外经营租赁劳务是否应该缴纳营业税的关键。 ??? 修订后的《营业税实施细则》第四条规定：“条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：（一）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；（二）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；（三）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（四）所销售或者出租的不动产在境内。”而修订前的《营业税实施细则》第七条规定：“除本细则第八条另有规定外，有下列情形之一者，为条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产： （一）所提供的劳务发生在境内；（二）在境内载运旅客或货物出境；（三）在境内组织旅客出境旅游；（四）所转让的无形资产在境内使用；（五）所销售的不动产在境内。”从以上对比分析可以看出，修订后的《营业税实施细则》在劳务界定方面遵循了“属人原则”，即“提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内”，这里面用了一个“或”字，而不是“和”字，表达的是并集而非交集的概念，也就是说不论劳务发生地是否在境内，只要劳务提供方和劳务接受方中的任何一方位于境内即满足《营业税暂行条例》第一条之规定；而修订前的《营业税实施细则》采用的是“属地原则”，即“所提供的劳务发生在境内”，不论劳务提供方和劳务接受方是否在境内，只要所提供的劳务发生在境内就满足《营业税暂行条例》第一条之规定。这是2008年营业税法修订的一个重要内容，从中可以看出修订后的《营业税实施细则》扩大了对境内的解释范围，不再单纯地从劳务发生地这一地理概念上来辨别，而是以纳税主体所处的位置为主要判断依据，这在实务上更具有可操作性。下表以矩阵的形式对营业税法修订前后各种劳务类型的纳税义务进行了对比分析。 表一:提供劳务营业税纳税义务矩阵表 类型 劳务发生地