小企业会计准则》下特殊业务的财税处理.docVIP

《小企业会计准则》下特殊业务的财税处理 补贴收入是企业从政府或某些国际组织得到的补贴，一般是企业履行了一定的义务后，得到的定额补贴。在执行《小企业会计准则》的情况下，补贴收入如何进行财税处理呢?对此，笔者将做详细介绍。本文中的“税”，除另有说明外，均专指企业所得税。 　　应税补贴收入与不征税补贴收入之异同　　应税补贴收入和不征税收入，在《小企业会计准则》中统一称为“政府补助”。应税补贴收入又称应纳税政府补助，而不征税收入，《企业所得税法》和本文中，也只指由政府拨款补助不计入应纳税所得额的收入。应税补贴收入和不征税补贴收入，在会计上和税收上是既有联系，又有区别：　　(一)共同点　　1.无偿性。不征税补贴收入、应税补贴收入，都是指企业从政府取得、无须偿还的资金，而且国家也不因此享有企业的所有权(股权)。　　2.直接取得资产。不论是应税政府补助还是不征税补贴收入，都是企业从政府直接取得资产，包括货币性资产或非货币性资产，从而形成企业收入。　　3.在会计上，应税补贴收入与不征税补贴收入处理规范相同。　　4.都不享受所得税优惠。应税补贴收入不享有所得税优惠。不征税补贴收入乍看似乎属于所得税优惠，但从其实施结果来看，不征税补贴收入对税收的影响与应税收入完全一样，因为应税补贴收入计入收到补贴年度的应纳税所得额(以下简称应税所得或所得额)，其用于开支形成的费用也可以在税前扣除;而不征税补贴收入不计入应税所得，其用于开支形成的费用则不得在税前扣除。因此，企业所得税法及其实施条例规定的税收优惠，以及企业所得税年度纳税申报表附表五列举的税收优惠项目，都不包括不征税补贴收入。　　(二)不同点　　应税补贴收入与不征税补贴收入最大的不同点，是由于现行《企业会计准则》对应税补助计入收入的方法，与税收上计入收入总额的规定差异较大，同样一笔政府补助，作为不征税收入处理时，不论其涉及的成本费用何时发生、收入何时确认，对企业所得税征收都不产生影响，而作为应税收入处理时，往往是作为收入计征所得税在前，而会计上确认收入转回所得税在后，导致企业在缴税资金的时间价值上发生损失。　　【案例】 政府拨款100万元，支持某企业购买采用新技术、新工艺的设备，计划使用年限10年，无净残值，税收上与会计上规定一致。该补贴款项于第1年12月份汇入并立即用于购进新设备并投入使用，从第2年开始，每年计提设备折旧10万元，会计上每年确认补贴收入(营业外收入)10万元(100÷10)。　　1.按不征税收入处理。第1年纳税时无须因此作纳税调整，从第2年开始到第11年末，每年纳税时因为该设备折旧不得扣除而调增应税所得10万元，又因会计上确认补贴收入并计入当期损益而调减应税所得10万元，从第1年到第11年，对各年度的所得税征缴金额都不产生影响。　　2.按应税收入处理，第1年在税收上确认收入100万元而会计上不确认收入，因此应在收到补贴款当年(即第1年)调增应税所得并多缴所得税25万元(假定各年适用税率均为25%，且各年均有应税所得)，在第2年至第11年，每年会计上应确认补贴收入10万元，计提该设备折旧10万元。因为是与应税补贴收入对应的折旧费用可以在税前扣除，所以无须因设备折旧而作纳税调整，而会计上确认的补贴收入10万元，因为已在第1年全额纳税而成为已税收入，因此每年对此项收入应调减所得额而少缴税款2.5万元，10年内调减应税所得100万元而少缴税款25万元。　　但是由于缴税在前，转回(少缴)税款在后，企业资金在时间价值上发生了损失。比如该案例中按年息10%计算，每年少缴2.5万元，10年内25万元的资金现值为15.36万元，相当于10年内企业损失资金9.64万元。如果拨款100万元用于购地设厂，25万元税款时间价值将会损失更大。 　　应税补贴收入的相关规定　　企业取得政府补助，既然作为不征税收入无损失，而作为应税收入有损失，为什么企业有时还要按应税收入处理呢?因为：(1)有些政府补助，财政拨款时有关管理部门文件就可能明确其计入应纳税所得额，因此必须作应税收入处理;(2)国家财政、税务部门规定了作为不征税收入处理的条件，由于企业或相关部门的原因未能满足这些条件，因此无法按不征税收入处理或已按不征税收入处理后被主管税务机关认定不合条件而改为按应税收入处理。　　财政部、国家税务总局《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号，以下简称财税[2011]70号)规定，政府财政部门或其他部门拨付的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可作为不征税收入处理：(1)企业能够提供专项用途资金的拨付文件;(2)有关管理部门对该资金有专门管理办法或具体管理要求;(3)企业对该资金以及该资金发生的支出单独进行核算。　　国家税务总局《关于企业所得税应纳税所得额若干税务