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财会探靳 析企业会计报表的合并 一梁凤梅济宁技术学院 [摘要]通过对国内外合并财务报表的比较研究，可以看出不同国家的不同企业在合并会计的理论和实务领域里存在着巨大的差 异。应采纳世界各国合并报表表现方法中的一切有价值的思想和最新成果，以重新优化和组合现有的合并报表理论和方法，形成自己的合并 报表理论体系。 【关键词】公司合并财务报表比较研究 一、合并会计报表的主要理论 客观的评价企业集团的财务状况、经营成果等情况．使报表能够对 目前国际上合并会计报表理论主要有3种：所有权理论、主体理 各位使用者提供帮助。只有将债权人、股东、管理者视为同等地位 论、母公司理论。 的利益当事人，才能保证报表的公平性。从我国目前对合并会计报 1所有权理论 表的需求者来看。已呈现多元化趋势，不仅仅是母公司的股东。随着 依据所有权理论，母子公司之间的关系是一种拥有与被拥有的 公司制度的发展以及社会主义市场经济体制的进一步完善．公司的 关系。会计主体与其终极所有者组成了一个不可分割的完整的整 外部债权人的利益也越来越重要。这就需要合并会计报表不仅仅从 体，所以它强调的是会计主体最终的所有权。编制合并会计报表的 母公司的角度出发．而是从整个集团这～主体出发，编制能整体反映 目的就是为了向股东报告其所拥有的净资产。这部分净资产就是母 集团财务情况的合并会计报表。债权者、所有者和其他利益当事人 公司在子公司所拥有的资产与负债的差额。在这样的编制目的下编 的信息需求都是要了解企业集团所控制的全部资源，他们要求合并 制的合并会计报表只满足母公司股东的信息要求，而子公司的少数 会计报表必须能如实反映企业的实际控制权，因此合并会计报表理 股东信息需求则只有通过子公司的个别报表予以满足。因此这也就 论就应该体现。控制”理念。故只有出于集团整体的利益的主体理 决定了在编制合并会计报表时，对于非全资子公司在纳入合并会计 论才更适合越来越广泛的合并会计报表的使用者。 报表时，母公司只按照实际持有的股权比例对子公司的各项资产、 三、采用主体理论下的具体做法 负债、所有者权益、收入、成本费用和净收益进行比例合并。 《合并会计报表暂行规定》中对合并价差的定义是。：母公司 2．主体理论 对子公司进行股权投资、债权投资时．由于支付的价款低于子公司 主体理论将母子公司的关系视为一种控制与被控制的关系。母 发行该股份、债权时的价格。就会在编制合并会计报表时产生合并 公司对子公司的控制关系不仅仅局限于母公司所拥有的子公司的资 价差。”但《暂行规定》中并没有对在编制合并会计报表时对合并 源．还包括了母公司有权支配的子公司的其他全部资源。它编制合 价差的内容以及具体的处理方法进行明确的规定。购买成本与被购 并会计报表的目的就是为了满足合并主体所有股东的信息需求，并 买企业公允价值之间的差异则构成了真正的商誉，形成了合并价差 将子公司的少数股东也包括在内。因此编制合并会计报表时，就应 的一部分。少数股东权益，又称非控制权益，是子公司中除母公司及 将子公司的所有资产、负债、所有者权益、收入、成本费用及净收 其联属企业外的其他所有者应享权益。少数股东权益的问题只有在 益等都归入合并会计报表中，这种方法称为完全合并法。采用完全 子公司非全资子公司的时候才出现。虽然少数股东不一定能参与公 合并法虽避免了将子公司进行人为的划分．但也存在其它方面的缺 司的经营决策，但少数股东仍需要了解子公司的财务情况。这样少 陷。子公司的整体价值的确定是根据母公司购买价格与收购的股权 数股东就只有通过公司编制的合并会计报表来了解。以主体理论为 比例相比而推算出来的，而未考虑少数股东支付的股份价格。 基础的合并会计报表理论将少数股东与母公司视为一体，因此对他 3．母公司理论 们就不能差别对待，对少数股东权益也应该反映在合并资产负债表 母公司理论的发展其实是对所有权理论与主体理论的～个折 上，将少数股东视为集团公司的股东，少数股东权益作为合并所有者 衷。母公司理论编制合并会计报表的目的与所有