CFC税制征税对象的比较分析.docVIP

CFC税制征税对象的比较分析 　　摘 要 21世纪伴随着经济全球化和世界经济一体化进程突飞猛进，资本跨国流动以追求利益最大化亦日益成为常态，近年来有越来越多的中国企业在海外进行直接投资，为实现税负最小化，投资者在进行税收筹划时，一个重要的筹划手段就是在低税国（地区）或在避税港设立受控外国公司来递延税款从而实现国际避税。这一现象的存在严重侵蚀国家税基，2008年生效的《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例中首次规定了CFC税制条款。鉴此，本文试从我国立法与其他国家税法中CFC税制的征税对象入手，运用综合比较与归纳分析的方法，探讨如何借鉴国际经验以保证我国税收实践中CFC税制的可操作性。 　　关键词 受控外国公司 征税对象 CFC 企业所得税 避税地 　　作者简介：张建，法学硕士，中国政法大学国际法学院国际私法研究所，研究方向：国际私法、国际税法。 　　中图分类号：D922.2文献标识码：A文章编号：1009-0592（2013）12-103-02 　　一、绪论 　　据中国商务部统计，2010年我国对外直接投资（FDI）总额688亿美元，对外承包工程实现营业额922亿美元。豍鼓励和支持企业“走出去”开展跨国经营，既是我国拓展对外开放广度和深度的客观需要，也是调整经济结构、转变发展方式的必然选择。然而不难发现，中国对外直接投资的地区分布集中于香港、英属维尔京群岛、开曼群岛等所谓的“避税天堂”以降低投资税负。 　　投资者进行海外投资时会将税收作为一项重要的考虑因素，公司进行税收筹划时一个重要手段就是在低税地或避税港设立受控外国公司（ControlledForeignCorporation）。目前多数国家对居民纳税人源于全球的收入征税，并且对他国对于居民纳税人源于该外国收入已纳税款给予抵免。若欠缺相关立法，通过建立受控外国公司或者信托公司接收源于外国的收入，该收入的内国税可轻易地被递延或被推迟。如果股东将企业设立在避税港以及其他税收优惠地，即可藉此获得巨大的递延纳税（TaxDeferral）利益。因此受控外国公司避税原理即利用母国税法中递延纳税之规定，通过延迟（甚至无限延迟）纳税时间方式以降低税负。豎这一现象严重侵蚀股东居住国的税基，中国1997年《境外所得计征所得税暂行办法》对纳税人未汇回国内的所得应依法纳税，2008年《企业所得税法》及其实施条例中首次对CFC税制的基本框架做原则性规定，2009年国家税务总局《特别纳税调整实施办法（试行）》（以下简称《办法》）设专章对CFC税制详细规定。 　　二、我国《企业所得税法》CFC税制基本立法取向 　　2008年《企业所得税法》第45条规定：“由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。”可见我国CFC税制的核心即对违反CFC税制的公司所得部分，不允许延迟纳税，而是必须将其按比例纳入其控股股东的当期收入中进行税收征纳。从《条例》可见立法者对CFC税制适用主体及适用地区予以规定，但并没明确CFC税制征税对象，这一核心问题的缺失使得CFC税制难以执行。CFC立法反映两种策略的博弈：一种是反避税和促进传统的公平和经济效率目标，另一方面国家普遍不愿不合理地妨碍居民公司在海外的国际市场竞争力。如果将CFC当年的任何所得和利润都按比例纳入其控股股东的所得并相应征税的话，则无异于无条件地取消延迟纳税，这将大大削弱本国跨国公司在海外的竞争力，故“国家还不能完全消除通过受控外国公司从延期纳税获得利益的现象”。豏鉴于此，确定CFC税制征税对象的范围至关重要。 　　三、CFC可归属收入的范围 　　（一）OECD对可归属收入的界定 　　CFC税制是企业所得税法的特别规定，其征税对象即依该税制应进行特别纳税调整的所得额，即所谓的可归属收入（attributableincome）。OECD界定CFC可归属收入为“消极收入”（passiveincome）和“基地公司收入”（basecompanyincome）。Gibbons认为基地公司“是为在第三国从事经营活动而在基地国设立的法人实体或其他有限责任公司（limited一liability Companies）”，豐即在某一地区（基地国家）组织设立但在当地并未进行商务活动的公司，其代表高税国的关联公司从事某些活动（如管理服务）或被用于转移某些收入。豑可归属收入不在积极收入范畴内，因此可归属收入的关键特征即没有实质活动且存在避税嫌疑。 　　（二）美国CFC税制对我国界定CFC消极所得的借鉴意义 　　在美国实行反避税立法以前，税法为了鼓励对外投资，规定国外子