《企业成本费用内部会计控制的思考》.docVIP

绪 论 早在1936年，美国注册会计师协会在其发布的文告中，就提出了“内部控制”这一概念。经过多年来的扎实工作，我国企业内部控制建设终于取得了突破性的进展，2008年5月，《企业内部控制基本规范》已经由财政部会签审计署、证监会、银监会和保监会联合发布，这是我国推进内部控制建设的里程碑，由于内部控制规范的实施是一项系统工程，本着循序渐进、稳步推开的原则，将于2009年7月1日起在上市公司先行实施，同时还要借鉴发达市场经济国家的通行做法，实施内部控制自我评价制度注册会计师审计制度。这些制度安排对于改善上市公司治理、提高上市公司风险防范能力和经营管理水平具有重要作用，同时也对会计监管、中介服务和企业合规提出了新课题和新挑战。 一、成本费用内部会计控制的理论渊源 (一)成本费用内部会计控制的内涵 成本费用内部会计控制，是成本费用内部控制指的是企业在日常的生产经营过程中， 对所涉 及到的影响成本、费用形成的各项因素， 按照企业事先设计的制度进行监督管理， 及时发现在成本费用管理方面存在的问题并及时加以调整、改进， 从而保证整个日常生产经营中所消耗的各项材料、人力资源、机器设备等的支出能够限定在企业预期的范围以内。 （二）成本费用内部控制的基本构成 企业成本费用内部会计控制由以下两个部分构成： 1.关于成本 对于成本内涵的理解大致有耗费观和支出观两种观点。持耗费(费用，代价)观的学者认为，成本是一种耗费(或费用，代价)，是对象化了的费用(马克思，19731美国会计学会所属成本概念与标准委会1951)。这一观点也正是我国现行企业会计制度所采纳的，第一次以制度的形式将成本与费用区别开来，将成本定义为企业为生产产品，提供劳务而发生的各种耗费。而赞同支出观的学者认为，成本是一种支出，支出的形式可能是现金，也可能是其他资产，甚至是负债的增加。对于成本的外延也有不同的理解。一种观点认为，成本指的就是产品的成本以及劳务的成本，即产品的生产成本(AICPA，1975；贺南轩，1998；罗飞等，2000)。中国注册会计师协会也持这种观点，认为“在财务会计中，成本是指取得资产或劳务的支出。”“成本计算通常是指存货成本的计算，因此‘成本’实际上是指存货成本。”但有些学者认为，成本是较产品成本更为广泛的一个概念(焦跃华，2001)，成本是为特定目的而发生的(陈守文，1994：查尔斯·T·亨格瑞等1997；乐艳芬，2002)，这些特定目的既可以是一件产品，一项服务，也可以是一项设计，一个客户，一个部门或者一个工作计划。这些对成本的新定义在一定程度上扩大了成本的外延，包括了现代管理会计中的许多内容。在日本模式下的成本企画中，成本的内涵和外延得到了更进一步的发展。它认为成本绝非单纯是账簿上的产物，既然它在制造过程中发生，就应该从工程学的，技术的层面去把握成本信息。从开发，设计阶段开始结合工程学的方法对成本进行预测，监控，其基本立足点可以认为是“全生命周期成本(whole life cycle COSt．WICC)”思想。这种思想将成本扩大到消费者使用成本，不再限于企业内部。我国《企业内部控制应用指引第XX号——成本费用(征求意见稿)》中认为成本，是指可归属于产品成本、劳务成本的直接材料、直接人工和其他直接费用，不包括为第三方或客户垫付的款项。 2.关于费用 费用是与收入相对应而存在的，它代表企业为取得一定收入或进行其他生产经营活动所发生的资源的牺牲，具体表现为资产的流出或负债的增加，最终是净资产(即所有者权益)的减少。对费用实质的理解有流转观和权益(经济利益)观两种观点。流转观认为费用表示实际或期望的现金或现金等价物的流出。我国《企业会计制度》(2001)中指出，费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。SFAC的观点是：某一个体在其持续的、主要或核心业务中，因交地或生产货品、提供了劳务，或进行了其它活动而付出的、或其它耗用的资产，或因而承担的负债(或两者兼而有之)。权益(经济利益)观认为费用是引起权益减少的一个因素，是收入业务的不利变动。IAS定义费用为“指会计期间内经济利益的减少，其形式表现为由资产流出、资产递耗或是发生负债而引起的业主产权减少，但不包括与业主分配有关的类似事项。”关于费用概念的表述可以概述为：FASB和我国均采用狭义的费用概念，IASC则采用了广义的费用要素概念。FASB强调产生费用交易的重要性，认为能列入费用要素的是指企业持续的、主要或核心业务发生的费用。国际会计准则不设“利润”要素，而我国在《财务会计报表列报》中列明利润要素，并受到国际认可。我国的费用概念从外延上来说，等于IASC的费用减去直接记入当期利润的损失。中国《企业会计准则一基本准则》(2006)吸收了流转