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第八章 无形资产及商誉 第一节　无形资产的特征、内容及其分类 第二节　无形资产的会计处理 第三节　内部研究开发费用的确认和计量 第四节　无形资产的后续计量 第五节 商誉的性质及其会计处理 第六节　无形资产及商誉的列报和披露 五、商誉的性质和会计处理 （一）商誉的性质及其计量或估价 1.有关商誉性质的代表性观点： 商誉是可以为企业带来超额盈利的一切有利的要素和情形； 商誉是预期未来超额盈利(能力)的贴现值； 商誉是企业总体价值与单个可辨认净资产价值的差额； 核心商誉的观点。 合并成本 公允价值 账面价值 商誉=企业合并成本-公允价值份额 商誉到底是什么? 有关商誉的创新观点(朱国泓,2008) 商誉杂质的存在 商誉的纯化与还原 （二）商誉的后续计量 1.商誉后续计量的争议 立即注销法,即在取得时即一次性冲减股东权益 永久保留法，即作为资产永久保留在资产负债表上，只有在有明显证据表明其价值已永久性减少时，才将减少金额转销到当期损益。 系统摊销法，即作为一项资产入账，并在估计的有效年限内系统地摊销，计入当期损益。 定期比较账面价值与可回收额、计提减值准备。 2.商誉减值测试的基本要求 企业合并形成的商誉，至少应该在每年的资产负债表日进行减值测试。 商誉不能够脱离企业而单独存在,从而无法为企业贡献独立、可辨认的现金流的这一典型特征，使商誉必须寻找相关的资产组或资产组组合来进行减值测试。 商誉减值的资产组或资产组组合，应该是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或资产组组合，但资产组或资产组组合的资产范围不应超过《企业会计准则第35号——分部报告》所确定的报告分部。 （三）商誉减值测试的方法与会计处理 1.商誉减值测试的一般步骤 应判断与商誉相关的资产组或资产组组合是否存在减值的迹象。若存在减值迹象的，应该对不包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，计算其可回收额，与相关的账面价值进行比较，确定相关的减值损失。 再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，确认减值损失。 包含商誉在内的资产组或资产组组合的减值损失，应该优先抵减资产组或资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或资产组组合中除商誉之外的其它各项资产的账面价值的比例，抵减其他各项资产的账面价值。 以上资产账面价值的抵减，与商誉账面价值的抵减营养，都作为各个单项资产的减值损失进行会计处理，一方面记入“资产减值损失”科目，另一方面记入相关的资产减值准备科目。 抵减后的各项资产的账面价值不得低于如下三者之间的最高者： ①资产的公允价值减去处置费用之后的净额(假若该金额可以确定的话)； ②该资产预计的未来现金流量的贴现值； ③0。 在上述程序中，若存在未能分摊的减值损失金额，应该按照相关资产组或资产组组合中其它各项资产的账面价值比重进行再次的分摊。 2.少数股东问题对商誉减值的影响 企业合并所形成的商誉，若属于母公司根据其持股比例而确认，子公司中归属于少数股东的商誉并没有体现在合并财务报表中。 在对包括商誉在内的资产组或资产组组合进行减值测试时，由于其可回收金额的预计也将少数归属于股东的商誉包含在内，因此为了使减值测试建立在一致的基础之上，企业应该相应的调整资产组或资产组组合的账面价值，将少数股东相关的商誉包括在内，然后根据将少数股东商誉包含在内的资产组或资产组组合的账面价值与可回收额进行比较，决定发生减值的具体金额。 【例】华泓公司在2008年1月1日以4,200万元的价格收购了海龙企业70％股权。在购买日，海龙企业可辨认资产的公允价值为4,500万元，当日不存在负债和或有负债。假定海龙企业所有资产被认定为一个资产组，且该资产组包括商誉，需要在每年年度终了进行减值测试。海龙企业2008年末可辨认净资产的账面价值为3900万元，假设资产组（海龙企业）在2008年末的可回收额为3000万元，同时假定海龙企业2008年末可辨认资产包括两项：1项固定资产：账面价值为3000万元；1项无形资产：账面价值为900万元。 (1)合并财务报表——资产负债表中确认的商誉及少数股东权益： ①商誉＝42 000 000－45 000 000×70％＝10 500 000； ②少数股东权益＝45 000 000×(1－70％)＝13 500 000 (2)减值测试过程 第一，确定资产组（