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房地产开发企业所得税处理变化分析 摘要:为了加强房地产开发经营企业的所得税征管，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为，根据新企业所得税法及其实施条例等税收法律、法规的规定，国家税务总局2009年3月6日制定并下发了《 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 》（ 国税发[2009]31号 ，以 ???? ???为了加强房地产开发经营企业的所得税征管，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为，根据新企业所得税法及其实施条例等税收法律、法规的规定，国家税务总局2009年3月6日制定并下发了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号，以下简称“新31号文”），从2008年1月1日起执行。对照《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号，以下简称“原31号文”）政策有了些变化，现将有关房地产开发经营企业所得税处理问题分析解读如下。? 　　一、开发产品完工认定条件? 　　“新31号文”对企业房地产开发经营业务范围进行了界定，包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。规定除土地开发之外，其他开发产品完工认定只要符合三个条件之一的，就视为已经完工，即：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；（二）开发产品已开始投入使用；（三）开发产品已取得了初始产权证明。? 　　“新31号文”对完工产品认定比“原31号文”强调了“除土地开发之外”的其他开发产品适用上述三个认定条件。笔者认为，这主要是基于税收与会计的差异。在会计上，企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或者资本增值的，应当将其转为投资性房地产。但税法并没有将土地使用权分别归属于无形资产和投资性房地产，而是一律按照无形资产进行处理。? 　　二、开发产品收入的税务处理? 　　新会计准则将权责发生制作为会计基础。但从企业课税考虑，仅以权责发生制为基础是不够的，因为一旦确定收入，纳税人在一定期限内必须将税款缴纳入库：当纳税人有较强的支付能力时，即使在会计上按照权责发生制没有确认为所得，在税收上也要按收付实现制征收税款入库；当纳税人没有现金流入、无支付能力时，即使在会计上按照权责发生制应当确认为所得，在税收上也可考虑按收付实现制不征收税款入库。房地产开发企业取得的预售收入，在没有办理完工决算的情况下，在会计上虽未确认为收入，也同样要对预售收入征收企业所得税。而对企业从事建筑、安装、装配工程业务和提供劳务等，持续时间跨越纳税年度的，则按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。? （一）开发产品销售收入范围的界定? 　　开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。前后两个文件对此规定没有区别之处。? 　　（二）开发产品销售收入的实现的确认? 　　在销售收入实现的确认上，“新31号文”规定：“企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现”，具体有：? 　　——采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现；? 　　——采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现；付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现；? 　　——采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现；? 　　——采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；? 　　——采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；? 　　——采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；或按基价计算的价款于收到受