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第十六章 债务重组 学习目标 通过本章学习,要求了解债务重组的意义和债务重组的方式;理解债务重组的概念和在组合方式下,债务清偿的顺序;掌握各种债务重组方式的会计处理原则;熟练掌握各种债务重组方式下的账务处理。 第一节 债务重组概述 一、债务重组的意义 债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照与债务人达成的协议或法院的裁决,作出让步的事项。 在市场经济条件下,企业生产经营的内外部环境中存在着许多不确定因素,面对变幻莫测的经济环境,任何一个企业都有可能拥有暂时的优势,也有可能暂时处于不利地位。当一个企业处于劣势时,就有可能出现资金周转困难,以致无法还清所积欠的债务。此时,如果债权人为了使其债权尽早收回而采取强制措施,则很可能导致债务人破产清算。而债务人破产清算后,其资产清算的价值一般大大低于其持续经营时的价值,债权人因此蒙受的损失可能更大。如果债权人与债务人之间达成了一种协议,债权人作出某些让步,以减轻债务人的债务负担,帮助债务人渡过暂时的困难,待债务人恢复经济实力后,或许债权人的经济损失可以减少到较低的程度。所以债务重组对债权人、债务人来说都具有十分重要的意义。 二、债务重组的方式 (一)以资产清偿债务 以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债务人用于清偿债务的资产包括现金资产和非现金资产，主要有：现金、存货、各种投资（包括股票投资、债券投资、基金投资、权证投资等）、固定资产、无形资产等。 (二)债务转为资本 债务转为资本是指债务人将债务转为资本,同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。债务转为资本时，对股份有限公司而言，是将债务转为股本，对其他企业而言，是将债务转为实收资本。其结果是，债务人因此而增加股本（或实收资本），债权人因此而增加长期股权投资。债务人根据转换协议将应付可转换公司债券转为资本，属于正常情况下的转换，不能作为债务重组处理。 (三)修改其他债务条件 修改其他债务条件是指不包括上述二种方式在内的修改其他债务条件进行的债务重组方式。如减少债务本金、减少或免去债务利息等。 (四)以上三种方式的组合 以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组方式。其组合偿债方式可能是：债务的一部分以资产清偿，一部分转为资本，另一部分则修改其他债务条件。 第二节 债务重组的会计处理 以资产清偿债务 (一)以现金清偿债务 以现金清偿债务,债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金的差额,计入营业外收入,即债务人应按应付债务的账面价值借记“应付账款”等负债类账户,按实际支付的现金贷记“银行存款”账户,按其差额贷记“营业外收入”账户。 债务人以现金清偿债务,债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，确认为债务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。即债权人应按实际收到的现金,借记“银行存款”账户,按应收债权已计提的坏账准备,借记“坏账准备”账户,按应收账款的账面余额贷记“应收账款”账户,按其差额借记“营业外支出———债务重组损失”账户。 【例1 】 A公司欠长江工厂账款10万元,现因资金短缺无力偿还。根据双方协议长江工厂同意减免A公司债务3万元,余款以现金偿付。长江工厂该项应收账款已提取坏账准备5 000元。 ( 1 ) A公司(债务人)债务重组日编制如下会计分录: 借:应付账款———长江工厂100 000 贷:银行存款70 000 营业外收入——债务重组利得30 000 ( 2 )长江工厂(债权人)债务重组日编制如下会计分录: 借:银行存款70 000 坏账准备5 000 营业外支出———债务重组损失25 000 贷:应收账款——— A公司100 000 （二）以非现金资产清偿债务 债务人以非现金资产清偿某项债务的,债务人应当分清债务重组利得与资产转让损益的界限，并于债务重组当期予以确认。 债务重组利得是指重组债务的账面价值超过非现金资产（即抵债资产）的公允价值之间的差额，计入营业外收入。 资产转让损益，是指抵债的非现金资产的公允价值与其账面价值之间的差额。非现金资产公允价值与账面价值的差额，应按照准则规定处理： 非现金资产为存货的，应当作为销售处理。 非现金资产为固定资产的，应视同固定资产处置。 非现金资产为无形资产的，视同无形资产处置。 4. 非现金资产为企业投资的，非现金资产的公允价值扣除投资的账面价值（对投资计提减值准备的，还应将相关的减值准备予以结转）及直接相关费用之后的余额确认为转让资产损益