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企业年金税收政策分析 作者： 吴清亮　施月梅 日期： 2010-04-29 文章有效性：有效 去年，财政部、国家税务总局相继发文明确企业年金有关企业所得税、个人所得税处理规定，现就企业年金税前扣除变化及其应用和注意事项以及企业年金的个人所得税处理问题分析如下，以帮助企业充分运用年金政策，搞好税收筹划，有效规避涉税风险。 　　一、企业年金税前扣除新旧政策变化《财政部、国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2009]27号）是依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，对企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费作出的扣除规定。 　　新政策要求“支付”，并不超过规定标准。财税[2009]27号文件明确，自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。 　　原政策规定“缴纳”或“补缴”，但标准不一。《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）规定，企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。 　　新旧政策变化：一是缴费对象不同。原政策规定缴纳补充养老保险费和补充医疗保险费的对象是全体雇员，新政策规定的缴费对象为投资者或者职工。二是缴费标准的依据不同。原政策规定按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳，新政策规定按国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准缴纳，不再授权省级人民政府作出相关规定，避免全国各地执行标准不一，税法授权由国务院财政、税务主管部门统一作出规定，从而保证新税法的执行统一。三是扣除额税前扣除规定不同。新政策规定在标准内准予扣除，超过标准不予扣除；原政策规定金额较大的在不低于三年期间分期均匀扣除。 　　例如，某工业企业，2009年实际发放的职工工资薪金总额为100万元，假设均为合理的并且是实际发生的。同时为职工支付补充养老保险费10万元，支付补充医疗保险费10万元。按照现行政策规定，该单位在计算应纳税所得额时允许税前扣除的补充养老保险费和补充医疗保险费限额均为100×5%=5（万元）。因此，应调增应纳税所得额（10-5）+（10-5）=10（万元），在无其他调整项目的情况下，该企业补缴企业所得税10×25%=2.5（万元）。 　　税务处理风险点控制：一是“工资总额”口径的把握。财税[2009]27号文件中的“工资总额”应该理解为与企业所得税法及实施条例中的“工资薪金总额”一致。按照《国家税务总局关于〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表〉的补充通知》（国税函[2008]1081号）的规定，计算职工福利费支出等所用的“工资薪金总额”其数据来源是附表三第22行“工资薪金支出”第2列“税收金额”，即是指纳税人按照税收规定允许税前扣除的工资薪金，而不是实际列支的金额。具体可参照《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）的规定执行。 　　二是新文件强调缴费必须是实际“支付的”并且不超过规定比例。也就是说，企业为员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费的扣除基础是职工工资总额，按照国税函[2009]3号文件规定，企业支付给员工合理的工资、薪金可以税前扣除，反之则要作纳税调整。据此计提并支付的补充养老保险费、补充医疗保险费也要作相应的调整。另外，属于国有性质的企业，其工资、薪金不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分不得计入企业工资、薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 　　例如：某国有企业，2009年发生的工资总额为1000万元，而政府有关部门给予的限定数额为800万元，该企业按职工工资总额的5%支付补充养老保险费、补充医疗保险费计100万元。该企业在进行所得税年度汇缴时，除对工资总额进行纳税调整外，也要对为员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费进行纳税调整，相应调增应纳税所得额（1000－800）×5%×2＝20（万元），应补缴企业所得税20×25%＝5（万元）。 　　三是企业缴费部分应依法履行扣税义务。《国家税务总局关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》（国税函[2009]694号）规定，企业年金的企业缴费应照章征收个人所得税，按照国税函[2009