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从社会分工角度对合并财务报表抵消的再思考 　　摘 要：探讨了合并财务报表中抵消对存量指标、流量指标的影响，认为各企业的存在和分工是社会经济发展的必然结果，合并报表的抵消有其价值，但同时抵消掉了凝结在背后的企业经营过程及劳动量，导致部分指标不匹配，引起合并报表利润率等指标虚高。建议合并报表中增加列示汇总数和抵消数，以向报表使用者提供更多的信息。 　　关键词：合并报表；抵消；社会分工；劳动价值 　　中图分类号：F23 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2013）05-0101-02 　　一、合并财务报表概述 　　合并财务报表，是指反映母公司和全部子公司形成的企业集团整体财务情况、经营成果和现金流量的财务报表。通常和个别财务报表并列存在，一般来说，其编制主体是根据会计准则假定的，没有账簿，并非法律主体。 　　与个别财务报表相比，合并财务报表反映的是企业集团整体的财务情况、经营成果和现金流量，反映的对象通常是由若干个法人（包括母公司和其全部子公司）组成的会计主体，是经济意义上的主体，而不是法律意义上的主体。合并财务报表以纳入合并范围的企业个别财务报表加总为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整了对子公司的长期股权投资，抵消了母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部关联交易，能够向财务报告的使用者提供反映集团整体的财务状况、经营成果和现金流量的会计信息。合并财务报表有利于避免一些母公司利用控制关系人为粉饰财务报表的情况的发生。 　　二、合并财务报表信息的价值及局限性 　　一般认为，合并报表主要提供给母公司的股东、债权人及管理层，帮助其了解整个集团的财务状况、经营成果和现金流量等方面的信息。合并报表主要有如下分析价值：（1）分析集团的经营战略和相应的资源分布状况；（2）评价母、子公司基本的获利能力和相关费用的投入效率；（3）分析企业集团内部管理的薄弱环节；（4）判断母子公司的现金流转状况；（5）揭示集团内部关联方交易程度；（6）分析集团的资金管理模式；（7）了解集团的扩张战略及其实现方式。同时，合并报表信息又有如下局限性：（1）合并报表数据可能会掩盖母公司的财务风险；（2）利用合并净利润来评价母公司管理层的业绩可能会导致错误的结论；（3）合并资产及合并净利润会夸大母公司可支配的资源规模和可分配的利润规模。因此，合并报表数据不宜单独使用。从债权人角度来看，只有充分比较合并报表及母公司报表，才可能做出正确的信贷风险判断；从公司管理层角度来看，只有依照合并净利润与母公司报表净利润两者孰低的原则进行股利分配，才能确保财务稳健性；从上市公司的内部业绩评价角度来看，在管理层评价体系中合理利用合并报表和母公司报表盈利信息，才能达到有效激励的效果[1]。 　　笔者认为，承认合并报表分析价值的原因主要在于预期作为集团成员，相互之间的资源能以较小的交易成本转移；而不承认合并报表分析价值的原因主要在于看到作为不同的法人，相互之间的资源无法以较小的交易成本转移。 　　三、从社会分工角度重新审视合并报表抵消 　　社会分工是指社会生产力的发展而引起的单一的生产群体分化为互相独立而又互相依赖的部门。社会分工既包括不同部门之间的分工，如工业、农业、商业的分工，也包括部门内部的分工，如工业中冶金业、机器制造业、纺织业等的分工。随着社会分工的深化，出现了企业内部的分工。到20世纪70年代以后，出现了一种新的劳动分工的形态――企业网络分工。企业网络分工是指若干家企业以交易契约的方式形成了一个相互依赖的企业网络，来生产某种最终产品。处于这个网络中的企业形成垂直的生产关系，一个企业的产出品是另一个企业的投入品[2]。 　　从企业网络分工来看，每一个企业的生产活动都在提高效率、降低交易成本等方面存在优势，随着经济的发展和科学技术的进步，社会分工、企业分工、企业网络分工将不断发展和深化。由于分工的存在，出现了多个企业，由于多个企业的存在，必然就会有多个会计主体和多套报表（尽管会计主体和企业不是一一对应关系）。可以抽象的概括，随着经济发展和企业活动的深入，多个企业之间必然会发生联系，企业集团和合并报表就出现了。 　　会计以货币为计量单位这一特性，建立了不同资源之间的联系，使得原来不同的资源、活动都可以以货币金额反映在账簿及报表中，原来不能相加的东西可以相加了，原来不能相减的东西也可以相减了，这就使合并报表成为了可能。但是，尽管不同资源在会计报表中有着运算关系，其背后的差异还是不容忽视。比如，就市场价值来说，1吨大米价值5 000元，1头耕牛的价值为10 000元，在会计语言里，这时就可以说1吨大米的价值等于0.5头耕牛的价值，但在现实中，0.5头耕牛没有意义，和1吨大米是没法建立联系的。因此，阅读合并报表需要了解其局限性，深入分析其汇总和抵