会计准则制定模式：来自会计准则性质考察.docVIP

会计准则制定模式：来自会计准则性质的考察一、技术性是会计准则的本质属性 会计准则的技术性是从纯技术的角度看待会计准则，是会计准则与科学理论联系得较紧密的一面，它要求会计准则的制定不受利益集团的影响，即会计准则的客观性与独立性，以使会计实务反映经济业务的本来面目。可以这样认为会计原则是技术性在会计准则中的体现。 会计原则与会计准则的关系，我国会计学界有两种说法：一种认为，这两个概念是不同历史阶段上先后流行的对等的、可互换使用的概念；另一种说法，会计原则似乎比会计准则更概括、更具理论性和普遍意义。笔者赞成后一种说法，认为会计准则由会计原则与会计标准构成。利特尔顿曾论述过了会计原则与会计标准的关系：“首先，会计标准是搞会计工作的工具，是比较和判断会计处理的基础，它可以根据情况灵活对待，而会计原则则具有普遍适用性和不变性；其次，会计标准正确地指导会计行为动态达到会计目的，而会计原则则说明会计目的与达到会计目的之间的关系；最后会计原则构成会计理论，而会计标准应用会计理论去指导会计实践”，其中会计原则应该是“有序、系统、内在一致，应能和可观察的客观现实相吻合；它们应该是不受人左右的、无偏见的”。因此，会计原则体现了会计准则的技术性。 会计准则的技术性要求会计实务反映经济业务的本来面目，这是会计准则产生的内在要求，也是会计准则的本质属性。但从理性的角度看会计准则，由于经济业务的不确定性，会计本身的局限性及争议性，我们无法规范所有经济业务的会计处理，纯技术观即把会计准则整个看成是一个技术性的规范并不可取，会计准则规定的灵活性以及会计人员的职业判断是必需的。因为在技术上无法解决会计惯例惟一性的情况下，统得过死的会计准则反而会过多地体现会计准则制定者的主观意志。我们可以认为会计原则体现了会计准则中真理性的部分，是会计准则技术性的集中体现。而会计原则指导下的会计标准则更具主观性，更灵活，但这些是可以找到内在因果逻辑加以分析并控制的。 二、经济后果性是会计准则的外在表现 斯蒂芬。A.泽弗在“经济后果学说的兴起”一文中认为，“经济后果”指的是“会计报告对企业、政府、工会、投资者和债权人决策行为的影响。这些个人或团体行为的后果被认为可能影响其他团体的利益”。威廉姆。R.斯科特在其《财务会计理论》一书中将“经济后果”定义为“经济后果是一个概念，它是指尽管存在有效市场理论，但会计政策的选择还是能影响公司的价值”。因此“经济后果”是指会计准则的制定者对已有会计惯例的选择（会计政策的初始选择）以及会计准则的执行者对已有会计标准的选择（会计政策的剩余选择），会通过会计报告影响会计信息使用者的决策行为，从而影响社会中经济利益的分配及经济资源的配置。 在美国，会计准则经济后果经典的例子是1962年美国会计原则委员会通过的第2号意见书——要求对投资贷项按“递延法”处理——使政府刺激经济发展政策的效果受到影响。另一则例子是1977年美国财务会计准则委员会发布的第19号财务会计准则公告——关于石油和天然气公司勘探油井的成本核算方法——对小企业的竞争能力与发展产生不利影响。在我国，2001年新修订的债务重组准则将确认重组收益由原来的营业外收入改为资本公积，使那些想通过重组获得非持续性收益而粉饰业绩以图上市、配股或避免被摘牌的企业望而却步。另外，由于我国会计准则征求意见稿中在对成本的确认及费用的分摊等方面规定得相当稳健，而作为国民经济主体的国有企业面临重重困难。这些具体准则一旦实施，国家从国有企业分得的税后利润必因此而锐减。与此同时，如果所得税课征认可具体会计准则所规定的确认标准，那么国家势必在所得税征收方面产生一个较大的缺口。 经济后果性是会计准则的外在表现而非本质属性。一方面由于会计准则并不是利益协调的工具，如果会计准则的制定纯粹是为了协调相关方利益关系的话，考虑到不同企业所面临的利益及其相关方的不同，所需要的利益协调机制也不尽相同，因此我们大可不必制定统一的会计准则，而由利益相关方协商解决。同时，正是由于会计信息的分配功能才导致规范会计信息的会计准则的利益分配功能，会计准则能影响但并不能直接导致利益的分配。另外，客观性、真实性、相关性、可靠性以及可比性这些技术要求要比会计准则的经济后果更为重要。最后，会计准则的经济后果并不体现在会计准则本身，而是体现在会计准则的制定与实施过程中。 三、两重性质：会计准则制定的理性回归 会计准则是技术性与经济后果性的矛盾统一体，对会计准则制定的理性分析必然要考虑会计准则的这两重性质。这里我们将从会计准则的两重性质（技术性与经济后果性）探讨以下几个问题：会计准则为谁制定？会计准则由谁制定？会计准则如何制定？ （一）会计准则的制定目标 目标是任何理性活动所要达到的目的和标准。制定会计准则作为一种理性活