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总分公司和母子公司的税收区别
许多企业为了组织专业化生产和产销一体化,有效降低采购成本,往往会投资设立或纵向并购控股一些上游企业,以获得协同效应。对这些上下游之间的企业,是采取具有独立法人资格的母、子公司形式还是不具有独立法人资格的总、分公司形式,从不同的角度分析有不同的观点,现从税收角度分析如下。 甲公司为了有效降低采购成本,在某市投资设立了上游企业丙公司,丙公司将生产的成品A产品销售给甲公司,作为甲公司的主要材料用于继续深加工;最后加工成B产品销售,B产品的加工周期较长,一般为2年。已知甲、丙公司均为增值税一般纳税人,增值税率为17%,城建税率为7%,教育费附加征收率为3%,企业未享受税收优惠政策,适用的企业所得税税率为25%。按2008年度财务预算分析,当年甲公司计划购入丙公司的A产品60000万元,并全部投入用于加工B产品,预计至2009年才加工完成并销售。假定丙公司产品销售利润率为20%。甲公司2008年实现销售收入100000万元,发生业务招待费800万元;丙公司2008年实现销售收入60000万元,发生业务招待费100万元。- 方案甲公司投资设立的丙公司,不管是作为子公司还是分公司,其目的是为了降低采购成本,因此应将甲公司及其投资设立的丙公司作为一个整体考虑,两家公司发生的购销往来作为内部往来可以合并抵销,只有对外缴纳的税费支出,才会产生实际的现金流出和利润减少。 方案一,母、子公司形式。甲公司及其投资设立的丙公司均为独立法人企业,独立承担债权债务和承担民事权利,独立纳税。丙公司销售A产品60000万元给甲公司,按照《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)规定,符合收入能够可靠地计量、成本能够可靠地计算、没有保留与所有权相联系的继续管理权及有效控制、合同已签订等收入确认条件,以产品销售利润率20%计算,当年实现利润总额60000×20%=12000万元,应缴企业所得税12000×25%=3000万元;同时,因销售A产品应缴印花税60000×0.3‰=18万元;同样甲公司购入A产品应缴印花税60000×0.3‰=18万元;购销业务合计应缴印花税18+18=36万元。甲公司购入丙公司的A产品用于继续加工,加工周期较长,产成品在第二年才销售。增值税方面,因双方为增值税一般纳税人,在凭票扣税的政策下,发生的购销业务可及时抵扣,不存在时间差问题。 根据《企业所得税法实施条例》第四十三条规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰;甲公司发生业务招待费800万元,为此可税前扣除800×60%=480万元(低于100000×5‰=500万元);丙公司发生业务招待费100万元,可税前扣除100×60%=60万元(低于60000×5‰=300万元);两公司合计发生业务招待费800+100=900万元,可税前扣除的业务招待费480+60=540万元,招待费可抵税540×25%=135万元。 方案二,总、分公司形式。丙公司作为甲公司的分公司,不能独立承担债权债务和承担民事权利,根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税问题的通知》(国税函〔2008〕828号)的规定,企业发生下列情形的处置资产,除将资产转移至境外以外,由于资产所有权在形式和实质上均不发生改变,可作为内部处置资产,不视同销售确认收入,相关资产的计税基础延续计算。(一)将资产用于生产、制造、加工另一产品;(二)改变资产形状、结构或性能;(三)改变资产用途(如,自建商品房转为自用或经营);(四)将资产在总机构及其分支机构之间转移;(五)上述两种或两种以上情形的混合;(六)其他不改变资产所有权属的用途。甲公司使用分公司的产品,只作为内部处置资产,不视同销售确认收入,不计缴企业所得税;同时,因是总机构及其分支机构之间转移资产不需签订购销合同,不缴印花税。至于增值税,按照增值税有关规定,设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人,将货物从一个机构移送到其他机构用于销售,但相关机构设在同一县(市)的除外,应视同销售,两家公司设在同一市区,增值税不需视同销售处理。 两公司合计发生业务招待费100+800=900万元,可税前扣除的业务招待费100000×5‰=500万元(低于900×60%=540万元),业务招待费可抵税500×25%=125万元。 ? 分析上述方案中,很显然,方案二中,丙公司所销售的A产品的利润在2008年不计缴企业所得税,而是在2009年随着甲公司销售B产品,确认销售收入和甲公司实现的利润一并计税,相当于可延迟一年缴纳,按年利率6%计算,可节约银行借款利息3000×6%=180万元,可少缴印花税36万元;相对于方案一,两项合计税后多获利(180+36)×(1-25%)=162
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