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第二十九章 审阅和其他鉴证业务 第一节 财务报表审阅业务 对历史财务信息进行鉴证，除了审计外，还有审阅。相对审计而 言，审阅的成本较低。为了降低成本，小企业可能聘请注册会计师对 年度财务报表进行审阅。此外，有些国家的证券监管机构可能要求上 市公司聘请注册会计师对中期财务报表进行审阅，以提高季报中披露 的信息的可信度，或者提髙年报中披露的季度信息的可靠性。 一、总体要求 （一）财务报表审阅的目标 财务报表审阅的目标，是注册会计师在实施审阅程序的基础上， 说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准 则的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状 况、经营成果和现金流量。 在财务报表审阅业务中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务 环境下可接受的水平（高于财务报表审计中可接受的低水平），对审 阅后的财务报表提供低于高水平的保证（即有限保证），在审阅报告 中对财务报表采用消极方式提出结论。 （二）职业道德要求 注册会计师应当遵守相关的职业道德规范，恪守独立、客观、公 正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的 信息保密。 （三）执业标准 注册会计师应当按照《中国注册会计师审阅准则第 2101 号—— 财务报表审阅》的规定执行财务报表审阅业务，包括签订业务约定书， 计划审阅工作，确定审阅程序，记录为审阅报告提供证据的重大事项 和证据，形成审阅结论，出具审阅报告。 二、审阅范围和保证程度 （一）审阅范围 审阅范围是指为实现财务报表审阅目标，注册会计师根据《中国 注册会计师审阅准则第 2101 号——财务报表审阅》和职业判断实施 的恰当的审阅程序的总和。必要时，还应当考虑业务约定条款的要求。 （二）保证程度 在财务报表审阅业务中，注册会计师提供的保证水平低于在财务 报审计业务中提供的保证水平。与审计相比，审阅在证据收集程序的 性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。注册会计师通常无 须执行在审计业务中执行的某些程序，例如对内部控制进行测试、对 存货进行监盘、对应收款项实施函证等，注册会计师只是对财务报表 实施以询问和分析程序为主的程序。只有在有理由相信财务报表可能 存在重大错报的情况下，注册会计师才会实施追加的或更为广泛的程 序。 由于审阅程序有限，注册会计师通过实施审阅程序，通常不能获 取足以支持较高程度保证（即合理保证）的证据，而只能获取支持有 限保证的证据。但注册会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取 有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的基础。 三、业务约定书 注册会计师应当与被审阅单位就业务约定条款达成一致意见，并 签订、业务约定书。 业务约定书应当包括下列内容： 1.审阅业务的目标。 2.管理层对财务报表的责任。 3.审阅范围。审阅范围应提及按照《中国注册会计师审阅准则第 2101 号——财务报表审阅》的规定执行审阅工作。 4.注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其 他信息。 5.预期提交的报告样本。为了便于委托人理解审阅与审计的区 别，注册会计师应当在业务约定书中加入预定的报告格式，或者将预 定的报告格式作为业务约定中的附件。 6.说明不能依赖财务报表审阅揭示错误、舞弊和违反法规行为。 注册会计师执行财务报表审阅业务，并非是为了揭示错误、舞弊和违 反法规行为。由于审阅业务实施的程序有限，提供的保证程度相对较 低，因此，委托人不能依赖财务报表审阅揭示错误、舞弊和违反法规 行为。 7.说明没有实施审计，因此，注册会计师不发表审计意见，不能 满足法律法规或第三方对审计的要求。注册会计师实施审阅程序最终 形成的是审阅结论，没有实施审计，因此，不发表审计意见。委托人 或其他使用人如果要求注册会计师提供财务报表审计服务，需要与会 计师事务所另行签订审计业务约定书。 四、审阅计划 计划审阅工作对注册会计师顺利完成审阅工作和控制审阅风险 具有重要意义。充分的审阅计划有助于注册会计师关注重点审阅领 域，及时发现和解决潜在的问题，恰当地组织和管理审阅工作，以使 审阅工作更加有效。同时，充分的审阅计划可以帮助注册会计师对项 目组成员进行恰当的分工和监督指导，并复核其工作，还有助于协调 其他注册会计师和专家的工作。因此，注册会计师应当计划审阅工作， 以有效执行审阅业务。 在计划审阅工作时，注册会计师应当了解被审阅单位及其环境， 或更新以前了解的内容，包括考虑被审阅单位的组织结构、会计信息 系统、经营管理情况以及资产、负债、收入和费用的性质等。对上述 情况的了解，使注册会计师能够有针对性地进行询问和设计适当的程 序，并对做出的答复与获取的其他信息做出评价。 五、审阅程序和审阅证据 （一）确定审阅程序的性质、时间安排和范围时应考虑的因素 注册会计师在确定审阅程序的性质、时间安