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新企业会计准则下上市公司盈余管理手段及防范摘要：盈余管理是财务会计领域研究的重要课题之一，尽管推出了的新会计准则对盈余管理进行了一些限制，但笔者根据近三年上市公司的年报现状发现，盈余管理在新会计准下采取了很多新的形式，如将研发支出的部分资本化、扩大借款费用资本化范围等手段调控利润，为了让利益相关者更加清楚的读懂上市公司披露的信息，笔者提供了相关的识别建议。 关键词：上市公司；新会计准则；盈余管理 盈余管理行为在中外公司中普遍存在，是现代会计研究中一个重要的领域，自20世纪80年代以来，一直受到西方会计学者的关注。在我国，随着市场经济的逐步建立，资本市场的日渐发展，股份公司的大量涌现，上市公司盈余管理问题引起人们的重视，并成为财务会计研究一直以来不断研究的重要的新课题之一。 虽然新的企业会计准则推出以后，对上市公司的盈余管理监管更加严格，但是也因此企业盈余管理的技术手段更加多样化，利益相关者有必要更细认清。 本文根据近三年上市公司披露定期报告的实际样本，总结当前上市公司在新的会计准则下，推陈出新的盈余管理手段的新花样，并且为利益相关者提出相应的识别方法。 一、盈余管理的含义及体现 会计学界对盈余管理的概念存有很多不同的解释。美国会计学家凯瑟琳(Katlaerine Schipper)在其著名的《盈余管理的评论》(Commentary on earnings management)一文中，将盈余管理定义为：旨在有目的地干预对外财务报告过程，以获取某些私人利益的“披露管理”。 加拿大会计学家司可脱(William R.Scott)教授在其著作《财务会计理论》(Financial Accounting Theory)中，将盈余管理定义为：经营者在一系列可选的会计政策(如公认会计原则)中选择那些使自身或公司市场价值最大化的会计政策的行为。 根据上述两个权威性的定义，我们认为盈余管理主要具备如下特征：第一，盈余管理的主体是企业的管理当局；第二，在盈余管理的过程中，企业管理当局是有目的地选择对自身有利的会计政策或交易安排；第三，盈余管理的手段是在公认会计原则及其他会计准则的约束之下的；第四，管理当局进行盈余管理的目的在于使自身利益最大。 从具体的行为看，这些行为既包含合法的操控性行为，如企业管理层在企业会计准则、会计制度的允许的范围内，通过选择会计方法、进行职业判断而导致的账面盈余的变动；企业依法重组其经营活动或交易以达到即期或持续影响企业账面盈余的行为等，也包括非法的或欺诈性的操纵行为，如有意识地“过度”或“不当”使用会计选择和职业判断来影响账面盈余；有意编造、虚构交易来调整账面盈余的行为等。 二、新会计准则对上市公司盈余管理的手段 1.利用资产减值 新会计准则扩大了资产减值范围，除原先要求计提的“八项”资产减值准备以外，采用公允价值模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、金融资产以及未探明石油天然气矿区权益等资产，均应在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象，相应提取减值准备。 其中，除按新准则第8号计提的各项资产减值准备不得转回外，其他资产减值准备均可以在减记资产价值的影响因素消失后转回，计入当期损益，为管理当局盈余管理提供了可能。 资产减值的确认与计量涉及到公允价值、资产未来现金流量现值等指标的确定，不管是对公允价值的估计，还是在计算现值过程中对未来现金流量和折现率的估计都需要会计的职业判断，方便管理层进行盈余管理。 2.利用研发支出的部分资本化规定 新准则把过去计入当期损益的研究与开发费用划分为两个阶段：研究阶段支出计入当期损益，开发阶段的支出允许资本化计入资产价值。但对于开发项目是否具有可行性，公司是否具有完成该项目并使用或出售的意图，公司是否能证明开发的新产品、新技术存在市场等问题的确定都需要会计的职业判断。会计的职业判断主观性强，与盈余管理关系密切，为公司盈余管理提供了可能。 3.利用公允价值 新会计准则在金融工具、非货币性资产交换、投资性房地产、公司合并的非共同控制类型中和债务重组等方面引入了公允价值计量属性。虽然准则对公允价值的使用条件进行了严格限制，但这依赖于会计人员的职业判断和资产评估机构的报告，使公司管理当局可以利用公允价值进行盈余管理的空间加大。 4.利用借款费用资本化范围的扩大 新准则规定符合资本化条件的资产包括：固定资产和需要经过相当长时间的购建，或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房地产等，扩大了可资本化的资产范围，随之可资本化的借款范围，由专门借款扩大到包括专门借款和一般借款。企业借入的资金大多是混合使用，确认符合资本化条件的资产究竟占用了多少一般