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业务合并的认定及报表编制 (2010-07-24 11:37:01) ?一、同一控制下的业务合并的类型分析 ???类型1：典型的同一控制下的业务合并：即通过资产、股权收购方式属于典型的同一控制人下重组，要将收购的资产、股权可作为独立核算主体，进行追溯调整，纳入合并申报报表。 ???如：AB两公司为同一控制下的关联公司，业务相同，A为拟上市主体。上市前，B公司将自身与A公司拟上市业务相同的资产全部卖给A公司。 ????证监会的常军胜认为，此时尽管AB两公司之间并无股权层面的购买关系，但从实质判断的角度来看，由于A公司拿下了B公司一块完整的业务链，是典型的业务合并。两者仍构成同一控制下的合并，此时应比照适用同一控制下合并的有关审核规则，即适用《证券期货法律适用意见第3号》。A公司在编制申报报表时，要将B公司也纳入进来。若B公司还有其他业务，可模拟将其他业务剥离。常军胜特别强调，B公司相关业务应该体现在A公司的申报报表中，而不是备考报表中。 ????类型2：非典型的同一控制下业务合并：即通过业务承接、人员承接、销售渠道承接的方式属于非典型的同一控制人下的重组，要做延伸审计，即将被承接业务、人员、销售渠道的原企业进行审计，并纳入备考合并利润表，以供参考。? ???如：CD两公司为同一控制下的关联公司，为业务上下游关系，C为拟上市主体，专司生产制造；D公司为专职的销售公司。上市前，D公司全体业务人员跳槽至C公司，并将全部客户资源和渠道资源转移至C公司。 ????常军胜认为，C公司拿下并不是一个完整的业务链条，而仅仅只是一个业务环节，所以严格来说，并不构成业务合并。但从严格把关的角度出发，常军胜还是认为此类情形应适用《证券期货法律适用意见第3号》。此时C公司的申报报表可以不包括D公司，但应将D公司纳入备考报表。 ????案例一： ????A公司与发行人甲是同一控制下企业，A公司向甲销售控制系统和控制装置，为上市需要，甲收购A公司的控制系统和控制装置的相关资产，构成非典型同一控制下合并、业务重组，参照企业合并进行。A公司前三年的会计报表要由申报会计师审计，追溯调整，除非能论证出A公司不具备会计核算条件。A公司如果还保留了其他业务，则需要对其原报表进行剥离调整，将收入、成本按业务划分开，并要解决费用分摊问题，申报会计师应当在报表附注中披露剥离调整的原则。? ???本案例实际上为同一控制下的企业合并（吸收合并），应按此进行会计处理，将A公司的历史报表纳入申报报表进行追溯调整。同时适用《适用意见【2008】第3号》。若本案例为A公司的某项能够独立核算的业务投入发行人甲，则同样视为同一控制下的企业合并。 ????案例二： ????发行人乙与销售公司A、B、C为同一控制下企业，为上市，A、B、C三公司解散，发行人乙接受了三家公司的人员和渠道，拥有了完整的销售体系。在整合过程中，呈如下特点：1、没有对价；2、A、B、C三公司债务与乙无关系；3、A、B、C已注销或正在注销。此时，报表不合并，但需对A、B、C进行延伸审计，在报表附注中披露备考利润表。 ????销售公司A 、B、C和发行人乙同受同一实际控制人控制，三个销售公司以业务承接、人员承接和销售渠道承接的方式将销售业务转让给发行人乙，但是不通过交易形式，而是无偿划转，并且三家销售公司的债权、债务未进入发行人乙，此后三家销售公司不再进行相关业务。 处理： ????首先，三家销售公司要做延伸审计（报告期），由会计师出具审计报告，作为备考报表披露； ????其次，将三家销售公司的利润表与发行人乙的利润表合并作为备考报表披露； ????最后，这种情况的重组行为适用《适用意见【2008】第3号》。 ????以上案例中，发行人甲收购资产的行为构成企业合并行为，发行人乙的行为不构成，但甲和乙的行为均适用3号意见。 50%的指标外，还应充分说明业务之间的关联性。一般而言，相同或相近之间的业务整合，或者直接上下游之间的业务整合，是能够被审核机关所接受的。但是拟上市主体整合单纯提供配套简单服务的企业，则难以被认可。比如拟上市主体整合一个电厂或运输公司。此类业务之间，虽有关联，但并不属于核心价值链的关联，两者间更谈不上相同或近似。【我以为对此类整合也不宜一概否定。比如对某些化工企业或冶金企业，能源供应不仅可能是其生产成本中非常重要的部分，更可能是资源综合利用的重要环节。此时，只要整合能源供应单位，并不是为了拼凑发行条件，也应允许。】 ????二、同一控制下企业合并的会计处理 ???1、控股合并 ???（1）关于长期股权投资的确认和计量：合并方应以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为形成长期投资的初始投资成本，以发行权益证券为合并对价的，应按发行股份的面值总额作为股本。初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承