公允价值在矿物资源储量资产中应用分析.doc

公允价值在矿物资源储量资产中应用分析矿物资源是耗竭性的不可再生资源，是社会经济发展的物质基础。储量资产是矿物资源开采企业最重要的资产。科学计量矿物资源储量资产的价值，是进行矿物资源价值会计核算的前提条件和基础工作。现行做法主要以历史成本为计量基础。美国FASB在SFASNo.19号准则中要求石油天然气生产活动按成果法进行计量。随后发布的SFAS No.25，要求企业在成果法和完全成本法之间进行选择。SFAS No.25的颁布，标志着FASB试图为石油天然气资产计价建立统一方法努力的破产。ASR No.253提出了一种以价值为基础的会计方法――储量认可会计法（RRA），因种种原因，未被推广。IASB2004年发布的准则IFRS6也明确指出勘探与评价资产在确认时应按成本计量，但在后续计量中，准则允许主体运用成本模式或重估价模式来处理确认后的勘探与评价资产。澳大利亚AASB6规定采掘活动采用历史成本法下的权益区域法核算。南非采用历史成本法下的核销法或摊销法核算。以历史成本为基础计量矿物资源资产没有突出矿物资源行业的经济特征，没有对矿物储量资产进行会计处理，不符合财务报表的基本目标。矿物开采企业的主要资产是矿物储量，最重要的经济事件是储量的发现，而发生的历史成本与所发现的矿物储量的价值之间几乎不存在相关性。历史成本法不能充分反映这些事实。历史成本法没有考虑矿物资源的时间价值，实际上矿物资源随着时间的推移，资产的真正价值在不断地发生变化。时间一长，财务报表上反映的各期矿物资源的价值就会与矿物资源的真正价值有所出入，造成财务报告数据不真实，给决策者提供错误的信息，致使其作出错误的决策，而不能达到财务报告的目的。针对历史成本计量的不足，需要采用新的计量方法来核算矿物资源的储量资产。FASB于2006年发布了会计准则第157号，是一份独立的关于公允价值的准则，把公允价值的计量推向高潮。采用公允价值计量矿物储量资产价值反映了会计信息相关性的要求。 一、公允价值在矿物资源储量资产上的运用条件分析 其一，历史成本计量属性的局限性。在历史成本法下，当价格明显变动时，不同的交易时点，相同的历史成本代表不同的价值量，这些代表不同价值量的历史成本之间没有可比性。由于费用以历史成本计量，而收入以现行价格计量，除非发生在同一时点，否则现行成本与历史成本是不一致的，从理论上看，在价格变动时二者的配比缺乏逻辑上的统一性。尤其是在物价持续上涨的情况下，以现行价格与成本的配比来确认收益，必然低估成本，虚增利润，而虚增的利润不仅要交所得税，还要进行分配，不利于企业的资本保全。在价格上涨时，费用按历史成本计量将无法区分和反映管理当局的经营业绩和外在价格变动产生的持有利得。而信息使用者使用这些历史成本提供的历史信息，面对现在和未来做出决策，这样按历史成本计量得出的信息就有可能既不相关又不可靠。成果法、完全成本法、权益区域法和核销法本质上都是历史成本基础，不能提供矿物资源生产活动的财务状况和经营成果的充分信息。 其二，公允价值计量矿物资源储量的必然性。矿物资源储量是给采矿企业带来未来经济利益的经济资源，符合资产的定义，因此，矿物资源储量应当包括在采矿企业资产中。我国财务会计的目标首先强调决策有用观，提供决策者相关的信息。而历史成本注重可靠性，相关性较差，公允价值计量属性比历史成本计量属性更具有价值相关性。采用公允价值计量矿物资源储量，应当在每一财务报表日采用可获得的最新信息对储量进行估价，储量价值的定期变化应当直接在收益表中反映，或在资产负债表的股东权益部分直接报告价值的变化。在公允价值下，采矿企业可以编制单独的数据：新发现导致价值的增加；储量数量的调整带来价值的变化；为反映该时期单位价值的变化而重新评估期末储量数量产生的持有资产利得和损失。以公允价值对矿物储量进行会计处理的概念性理由非常充分。有关项目的公众记录表明，许多债权人和投资者发现价值信息是相关的和有用的，并且这些信息既可以从企业获得也可以自己估计。采矿业的投资和信贷决策在很大程度上要依赖于有关矿物储量数量和价值以及预计现金流量的信息。为了使储量信息对投资者和债权人有用，就必须对已估计的储量予以价值评估。 其三，IASB在《采掘活动工作草案》中对公允价值在采掘活动运用的探讨。采掘活动工作草案的4.8-4.31段对矿物资源公允价值计量作了深入的研究，焦点集中在对公允价值作为采矿和石油天然气公司储量的财务报告计量和披露目标的适当性进行评估，包括公允价值估价技术的选择、矿物资源公允价值计量下的记账单元的确定，如何确定矿物资源公允价值计量适用的公允价值级次以及以财务报告信息的质量特征评估储量资产公允价值问题等。（1）公允价值估计方法。采掘活动草案4.11――4.37讨论了公允价值估计的三种方法，包括市