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环境会计要素确认国际比较及思索【摘要】环境会计是指企业、事业单位为了实现可持续发展、保持良好的生态环境并有效和高效地达到环境保护目的，对其社会活动产生的环境影响和管理情况进行计量和报告的管理活动。本文通过将国内学者对环境会计准则的探析与ISAR 以及日本环境省对环境会计要素的定义和确认加以比较分析，以期对我国更为合理地确认环境会计要素提供微薄的力量。 【关键词】环境会计 环境会计要素 确认 一、环境会计要素确认的国际状况 1998年2月，ISAR讨论通过的《环境成本和负债的会计和财务报告》成为环境会计和报告的第一份国际指南。自此，各国纷纷开始研究和制定本国的环境会计准则。2005年2月，日本环境省发布了《环境会计指南手册》，详细地对环境保护成本进行分类并系统化环境会计披露格式。 2011年10月，中国会计学会环境会计专业委员会于湖北宜昌举办了以“环境会计与企业社会责任”为主题的2011年学术年会，推动了我国环境会计研究的进程，具有很强的理论和现实意义。 我国学者袁广达（2010）认为环境会计的确认是指“将涉及环境的经济业务作为会计要素加以正式记录，并列入会计报表的辨认和确定过程”。环境会计要素的确认是环境要素计量的前提条件，也是环境会计理论得以应用的必经之路。合理、准确地确认环境会计要素对企业环境会计实务有重要意义。 二、环境要素确认的国际比较 （一）环境会计要素构成的比较 对于环境会计要素的构成，国内学者有不同的看法，最常见的是四要素论（环境资产、环境负债、环境费用和环境收益）和五要素论（环境资产、环境负债、环境权益、环境费用和环境收益）。 ISAR在《环境成本和负债的会计和财务报告》中提出环境成本、环境资产、环境负债三个概念，其中环境成本中可以资本化的将其确认为环境资产，而发生的其他成本予以费用化确认为环境费用。但ISAR的分类并不全面，忽略了对企业采取环保措施而获得的环境收益。 《环境会计指南手册》中则将环境会计要素分为环境保护费用、环境保护效果以及环境保护对策的经济效果。 在此，笔者更倾向于四要素论。环境会计的目标是向信息使用者披露与企业有关的环境活动信息，而企业的环境活动包括为保护环境而导致的成本的花费（其中包括予以资本化和费用化两方面）、因企业经营活动所致污染带来的当期负债和未来负债以及因采取环保措施为企业带来的收益。可见，要使企业的环境活动相匹配，设置四要素是相对合适的。本文主要对国际上环境成本、环境资产、环境负债、环境收益四个要素的确认进行了比较和分析。 （二）环境成本的比较 我国学者对环境成本的定义看法各不相同，对于环境成本的分类也因切入问题的角度不同而各异。 ISAR认为环境成本是本着对环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。ISAR认为环境成本应在其首次得以识别的期间加以确认。如果符合资产的确认标准，就应将环境成本资本化，并在当期及以后各受益期间进行摊销；否则，应作为费用记入当期损益。 《环境会计指南手册》将环境保护成本定义可用货币价值计量的，为预防、避免、减少或消除环境负荷，以及对已发生的灾难和其他活动进行恢复的相关的投资支出和费用支出。其将环境保护成本分为投资支出和费用支出两部分。投资支出是指将在目标期间内进行分摊的花费；费用支出是指由商品或劳务的消耗所致的费用或损失。 以上比较发现，ISAR和日本环境省均以会计学基本理论为基础，将环境成本划分为资本性支出和费用性支出，这样的划分原则会更有助于环境成本的确认，也增强了确定金额时的准确性和客观性。 （三）环境资产的比较 我国大多数学者是根据环境资源内容定义环境资产的，如学者袁广达认为环境资产是“特定个体从已经发生的事项取得或加以控制与使用，具备法定所有权或管理主体明确，能以货币计量，预期可能带来未来经济利益的环境资源”。 相比之下，ISAR却将环境资产定义为由于符合资产的确认标准而被资本化的环境成本。可见，ISAR对环境资产的确认是基于环境成本的确认上的，即先确认环境成本，再按照一定的规定将符合条件的环境成本予以资本化形成环境资产。可以看出ISAR是将环境资产的确认与环境成本资本化问题相联系。 在此，笔者更倾向于我国大多数学者的看法。ISAR的定义固然有道理，但是其存在以下三点缺陷：其一，ISAR对环境资产定义的范围过于狭隘，内容仅限于环境成本中符合资产定义的、可以资本化的部分；其二，I这里环境资产的确认有赖于环境成本的确认，若环境成本的确认有误，就会直接影响环境资产确认的准确性。其三，不同环境成本资本化的方法也会影响环境资产确认结果的可比性。 尽管二者定义不尽相同，但从国内外来看，对于环