我国商业银行表外业务会计处理存在的问题以及完善的建议.docVIP

　　我国商业银行表外业务会计处理存在的问题以及完善的建议 --2001年6月21日,中国人民银行发布了《商业银行中间业务暂行规定》,按照该规定的第3条,中间业务是指不构成商业银行表内资产、表内负债,形成银行非利息收入的业务。表外业务是中间业务的一部分,主要包括票据承兑、开出信用证、担保类业务,包括备用信用证业务、贷款承诺和金融衍生业务等。近年来,商业银行表外业务迅速发展促进了表外项目急剧增加。在金融业较发达的国家,表外业务形成的表外资产和负债以及通过表外业务创造的收入已逐渐超过表内业务。在表外业务为商业银行带来巨额收益的同时,某些表外业务也潜伏着巨大的风险,如果管理不当,可能给商业银行带来灾难性的后果,所以,表外业务正日益受到监管部门和投资者的关注。 一、商业银行表外业务及其会计处理 在表外业务的风险管理和会计处理中,与金融工具有关的表外事项一直受到各会计准则制定机构的关注。1996年,美国财务会计准则委员会(FASB)出于对表外业务给银行带来高风险的担心,通过FAS第125号:“金融资产转让和服务以及负债清偿会计”规定,银行及其他公司必须在财务报表中说明衍生合约(如期货、期权、互换)的公允市场价值和使用衍生金融工具为收入进行套期保值带来的收益或损失。衍生金融工具收入或损失的报告期与资产负债表中被保值资产或负债的收入报告期一致。但是,花旗集团和其他一些大公司强烈反对这个规定,他们认为,许多衍生合约没有明确的公允价值,FASB衍生金融工具准则的实施将会导致银行和公司收入的波动。FASB不得不考虑并推迟实施衍生金融工具准则。但是,1998年6月,FASB发布了FAS第133号:“衍生金融工具和套期活动会计”,要求对包括衍生金融工具在内的金融工具进行确认和计量。随后,1999年3月15日,国际会计准则委员会(IASC)发布了IAS第39号:“金融工具:确认和计量”。该准则同样要求将衍生金融工具纳入资产负债表内核算。需要注意的是,即使将所有的表外业务全部纳入表内确认、计量和披露,仍需要在表外进行附加披露或补充披露。 (一)美国财务会计准则委员会(FASB)的规定。对于表外业务的会计处理,美国财务会计准则委员会(FASB)陆续发布了FAS第5号:“或有事项会计”(1975年)、FAS第105号:“关于有表外风险的金融工具和信用风险集中的金融工具的信息披露”(1990年)、FAS第107号:“金融工具的公允价值披露”(1991年)、FAS第119号:“衍生金融工具和金融工具公允价值的披露”(1994年)、FAS第133号:“衍生金融工具和套期活动会计”(1998年)和FAS第138号:“特定衍生金融工具和套期活动会计”(2000年)。 就目前来讲,按照FASB的要求,传统金融工具(贷款、应收或应付票据等)和衍生金融工具(金融期货、期权、利率互换等)均已纳入表内核算,但仍需在表外就它们的期限、条款以及面临的风险进行披露。 对于尚未在表内确认、计量和披露的诸如信贷承诺、信用证及备用信用证和特殊目的主体(SPE)等表外业务,商业银行应在其表外披露其目的、性质、金额、风险及潜在影响。 (二)国际会计准则委员会(IASC)的规定。国际会计准则委员会对表外业务信息披露的规范,包括IAS第30号:“银行和类似金融机构财务报表的披露”(1994年修订)、IAS第32号:“金融工具:披露和列报”(1998年修订)、IAS第37号:“准备、或有负债和或有资产”(1998年)、IAS第39号:“金融工具:确认和计量”(1999年修订)等。其中,对于承诺类和担保类的表外业务,最主要和最直接的规范是IAS第30号和第37号。国际会计准则委员会认为,到目前为止,许多银行还进行不在资产负债表内确认为资产或负债,但会形成或有事项或承诺的交易。这些资产负债表表外项目通常是银行业务的重要部分,而且可能对银行所承受的风险的水平有重大影响。 (三)我国对表外业务的相关规定及会计处理。2000年11月2日,证监会发布了《公开发行证券公司信息披露编报规则第2号:商业银行财务报表附注特别规定》,该规定的第3条和第4条包含对表外业务信息披露的规范。第3条规定:对于外汇交易合约、利率期货、远期汇率合约、货币和利率套期、货币和利率期权等衍生金融工具,应说明其计价方法。采用公允价值的,还应说明公允价值取得方法,如市场比价、未来现金流量等。对于投机活动的衍生金融工具及用于套期保值目的的其他衍生金融工具,应说明损益的确认方法,以及将衍生金融工具确认为套期保值的标准。第4条规定:应按性质披露银行承兑汇票、融资保函、非融资保函、贷款承诺、开出即期信用证、开出远期信用证、外汇合约、有追索权的资产销售等表外负债,包括它们的年末余额及其他具体情况。 2001年6月21日,中国人民银行发布了《商业银行中间业