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非现金资产债务重组流转税会计及纳税处理研究《企业会计准则第12号-债务重组》（以下简称债务重组准则）指出，债务重组是在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。在以非现金资产债务重组方式中，债务人可以用存货、无形资产、固定资产来清偿债务。当债务人用存货方式和固定资产中的动产来清偿债务时，存货和动产会视同于销售，产生增值税纳税义务；当纳税人以无形资产或固定资产中的不动产来清偿债务时，会产生营业税的纳税义务；如果用来清偿债务的存货属于应税消费品，则会产生消费税的纳税义务。所以用非现金资产进行债务重组通常会涉及到增值税、营业税、消费税以及其他附加税费的纳税义务。因此如何对这些税费进行会计和纳税处理，除了按照债务重组准则进行相应规范外还必须遵循税法的相关规定。 一、存货清偿债务的流转税处理 对于债务人来说，根据《增值税暂行条例》的规定，如用库存商品等存货来清偿债务，属于将自产或委托加工的货物用于非应税项目，应视同销售产品产生增值税纳税义务并缴纳增值税。如果用于清偿债务的库存商品属于自产应税消费品在缴纳增值税的同时还需缴纳消费税。由于是视同销售，在进行会计收入确认时应该以债务重组双方确认的换出存货的公允价值为基础。税务处理时应注意应税销售额的确定，此时增值税的计税基础应当按照税法规定的顺序来确定：（1）按纳税人最近时期同类商品的平均销售价格；（2）按其他纳税人最近时期同类商品的平均销售价格；（3）按照组成计税价格。消费税的计税基础应该按照《消费税暂行条例》的规定：纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。对于债权人来说，换入抵债的存货可做购进处理，并进行相应进行税额的抵扣。在进行会计处理时，对于债务人来说，要注意区别债务重组利得和资产转让收益的区别。 ［例1］A、B两公司均为增值税一般纳税人，2010年7月A公司从B公司购入原材料一批，价款共计140万元。现A公司发生财务困难，无法按约定偿还货款，经双方协议，B公司同意A公司用其产品抵偿该笔欠款，该产品为应税消费品。抵债产品的最高售价为120万元，最低售价为80万元（均为不含税价），该产品适用消费税税率为10%，增值税税率为17%，该产品成本为70万元。B公司收到该抵债产品，并作为库存商品入库，B公司已为该笔应收账款计提坏账准备10万元。假定不考虑除增值税以外的其他税费。（单位：万元下同） 债务人A公司会计处理如下： 借：应付账款 140 贷：主营业务收入 80 应交税费-应交增值税（销项税额） 17 营业外收入——债务重组利得 43 借：营业税金及附加 12 贷：应交税费——应交消费税 12 借：主营业务成本 70 贷：库存商品 70 债权人B公司会计处理如下： 借：库存商品 80 应交税费——应交增值税（进项税额） 17 坏账准备 10 营业外支出——债务重组损失 33 贷：应收账款 140 二、无形资产清偿债务的流转税处理 无形资产清偿债务也属于非现金资产债务重组的一种方式。根据《营业税暂行条例实施细则》的规定，无形资产债务重组视同于转让无形资产，应该以偿债无形资产的公允价值为计税依据计算缴纳营业税。在进行会计处理时，根据债务重组准则的规定，当债务人用无形资产清偿债务时，应当将重组债务的账面价值超过清偿债务的无形资产公允价值的差额，计入债务重组利得；其公允价值与账面价值的差额记入营业外收入，作为资产转让损益。债权人收到无形资产以公允价值入账，将重组债权的账面余额与受让无形资产的公允价值的差额，计入债务重组损失。 ［例2］A公司2010年8月从B公司购得一批产品，含税价格为30万元，后由于A公司发生财务困难，到期尚未支付货款。A经与B公司协商，B公司同意A公司以一项专利权偿还债务。该项专利权的公允价值为20万，账面原值为24万，累计摊销额为4万，已提减值准备为1万，A公司已对该项债权计提坏账准备5万元。该专利权转让营业税税率为5%。假定不考虑除营业税以外的其他税费。债务人A公司会计处理如下： 借：应付账款 30 累计摊销 4 无形资产减值准备 1 贷：无形资产——专利权 24 应交税费——应交营业税 1 营业外收入——债务重组利得 9 ——处置非流动资产利得 1 债权人B公司会计处理如下： 1