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我国会计师事务所审计运营效率实证探究 　　【摘要】文章运用DEA（数据包络线分析）对我国2010年中注协公布的排名前25家会计师事务所审计运营效率进行了实证研究。结果表明当年我国会计师事务所运营效率总体近似有效，影响会计师事务所审计运营效率的关键因素是CPA学历层次，事务所规模大小，经验丰富的CPA人数比重以及CPA员工人数所占事务所总人数的比例是否适度。并对提升我国会计师事务所审计运营效率提出了相关建议。 【关键词】DEA 会计师事务所 审计运营效率 一、引言 国内较早进行DEA模型研究的是许汉友、汤谷良、汪先娣等人。他们分析了中国注册会计师协会公布的“2005年百家事务所排名信息”中排名前20位会计师事务所的审计运营效率，研究选用的投入指标分别是：CPA总人数、经验丰富的CPA人数、本科学历以上CPA人数、事务所拥有的分所数、事务所所在城市竞争力得分以及事务所研发支出与品牌建设，产出指标分别是：审计收入、其他业务收入、资产评估收入、分所收入。研究发现当年我国本土会计师事务所整体运营无效，而且本土所和国际所运营效率差距较大。 以前者研究样本为基础，杨永淼另增加了一项产出指标即业务增长率，也得出本土所当年整体运营无效。张杰、李琪本着成本效益原则，分析2009年国内排名前50家事务所审计运营效率时选取的投入指标有：CPA总人数、经验丰富CPA人数、高学历CPA人数、事务所分所数、领军人才数量，产出指标有：事务所总收入和审计收入。 研究结果显示当年国内本土事务所审计运营综合效率较低，而且很多事务所也没有同时达到技术、规模有效。邱吉福研究实证结果显示我国2010年前50强事务所综合审计运营效率均值为0.603，纯技术效率均值为0.757，规模效率均值为0.8，整体运营效率较低。大体上这些事务所不仅产出不足，还有较大投入冗余。 二、DEA模型在研究会计师事务所投入和产出的运用 （一）DEA模型简介 目前，开发出一种技术，通过明确地考虑多种投入（即资源）的运用和多种产出（即服务）的产生，它能够用来比较提供相似服务的多个服务单位之间的效率，这项技术被称为数据包络线分析（DEA）。它避开了计算每项服务的标准成本，因为它可以把多种投入和多种产出转化为效率比率的分子和分母，而不需要转换成相同的货币单位。因此，用DEA衡量效率可以清晰地说明投入和产出的组合，从而，它比一套经营比率或利润指标更具有综合性并且更值得信赖。 梁文艳等提及DEA是比较成熟的效率分析方法，它运用线性规划方法构建观测数据的非参数曲面，然后相对于这个前沿面来计算效率。由于DEA模型不需要指定投入产出的生产函数形式，所以可以用来评价多投入、多产出决策单位的效率，这恰好适用于研究多投入和多产出的会计师事务所。利用DEA方法可以评价会计师事务所的审计运营效率以及事务所将各种资源转化成各种审计服务的能力。 DEA最早的基本模型是CCR模型，它用来测量规模报酬不变时的技术效率值。主要用于研究如何使得多个投入、特别是多个产出的“生产部门”同时达到“技术有效”和“规模有效”。 此模型参数的经济意义：技术效率（TE），用来测度规模报酬不变的生产前沿上最佳投入和实际投入的比率。规模报酬不变指在生产过程中，当投入量等比例增加或减少时，产出量也与之等比例增加或减少。TE等于1意味着处于该决策单元效率前沿面上的点技术有效，投入和产出达到最佳效率状态。TE小于1意味着该决策单元非技术有效或非规模有效。决策单元的规模收益值用K表示，K等于1表示该决策单元规模有效，K小于1表示该决策单元规模收益递增，增加一定比例的投入会带来更高比例产出的增加，K大于1意味决策单元规模收益递减，减少一定比例的投入才会获得更高比例的产出的增加。 但是相对于无效的决策单元，CCR模型不能判断是技术无效还是规模无效。为了弥补这一缺陷，学者们提出了BCC模型，该模型克服了CCR模型的缺陷，将技术效率分解为纯技术效率和规模效率，从而可以知道决策单元技术无效是纯技术无效还是规模无效。此模型中，规模效率（SE）=总体效率（CCR）/纯技术效率（PTE）。 （二）决策单元整体集合建立和指标设计 DEA使用过程中，最为关键的是决策单元整体集合建立以及如何建立多投入/多产出指标。 （1）决策单元整体集合建立。选取2010年中国注册会计师协会发布的“2010度会计师事务所百家信息”，把2010年我国排名前25家会计师事务所作为本次DEA研究的决策单元整体集合。选取这些事务所的原因在于这些事务所完全可以代表当年我国的审计市场状况，在百强事务所中，他们的规模最大，拥有的注册会计师人数最多，所占的市场份额也最多。 （2）指标设计。DEA运用的关键是投入与产出