企业重组中的所得税政策分析及纳税筹划探讨研究.pdfVIP

企业重组中的所得税政策分析 及纳税筹划探讨 毛夏鸾 【摘要】企业重组中的所得税政策对企业资本市场的运作有至关重要的影响。本文针对财政 部和国家税务总局公布的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，对新旧企 业重组的所得税政策进行了比较和分析。并针对国家强化企业重组方面的反避税措施的情况 下，就纳税人如何纳税筹划进行了探讨。 【关键词】企业重组 反避税 纳税筹划 2009 年4 月财政部和国家税务总局就企业重组业务的所得税处理问题出台了新的政策， 即《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》。该通知中的所得税政策与以前企 业重组的所得税政策既有衔接又有差异。在企业重组新所得税政策出台以后纳税人还能否在 国家反避税措施不断强化的情况下，继续进行节税操作，是每一个企业关心的热点。本文拟 就企业重组所得税政策中的特点及纳税筹划问题做一些探讨。 一、新旧企业重组的所得税政策差异 在进行纳税筹划的探讨之前，首先应该搞清楚新旧企业重组所得税政策的差异。我认为 该方面的差异主要表现为以下几个方面： （一）征免税重组的条件差异 新旧企业重组的所得税政策在以下三个方面存在差异： 1 ．确认征免税的比例不同。新旧企业重组的所得税政策都有应税重组与免税重组的规 定，但是二者在确认征免税的比例方面存在明显差异。我们以企业合并与分立为例，旧的企 业重组税务处理是，合并或分立企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并或分 立企业股权以外的非股权支付额，不高于所支付的股权票面价值 20 ％的，经税务机关审核 确认，当事各方可选择按规定（作者注：即免税合并或分立）进行所得税处理。 而新的企业重组税务处理是，企业合并和企业分立，企业股东在该企业合并或分分立发 生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按规定（作者注：即免税 合并或分立）处理。其他如股权收购、资产收购等企业重组的所得税处理还规定了股权收购 时，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%；资产收购时，受让企业收购的 资产不低于转让企业全部资产的75%，且与前面的条件（即85%的比例）必须同时具备。 这方面的主要差异股权支付金额或者非股权支付额的对比对象发生了变化，旧政策是与 股权票面价值进行对比，新政策是与交易支付总额进行对比，在企业合并存在商誉的情况下， 这两个对比对象的价值量是不相等的。新政策以交易支付总额作为对比对象更符合实质重于 形式的原则。 2．新的企业重组所得税处理办法增加了反避税条款。在新的企业重组所得税处理办法 中，明确规定了企业重组必须同时符合下列条件的，才能适用特殊性税务处理规定，即执行 免税重组规定： （1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 （2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。 （3）企业重组后的连续12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。 （4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。 1 （5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12 个月内，不得转让所取 得的股权。 上述的第（1）（5 ）条明显具有反避税倾向，而在旧的企业重组所得税处理规定中则没 有该方面的明确意见。这种对免税重组的限定条件对于“税收筹划”的含义从定性和定量两 个方面给予了进一步约束。“税收筹划”一般是指是纳税人在税法规定许可的范围内，在国 家宏观经济政策的指导下，通过对经营、投资、理财活动事先进行筹划和安排，以减轻税收 负担为目的而进行节约税收成本的活动。由于企业重组是国家提倡和鼓励的经济行为，所以 过去企业利用重组中的税收政策进行纳税筹划都可以看成是符合“税收筹划”含义的。但是， 新的企业重组所得税政策出台以后，就要从定性和定量两个方面重新界定纳税人通过企业重 组进行纳税筹划的合法性与合理性。 （二）企业合并与分立时免税重组在弥补亏损方面的差异 旧的企业合并与分立在弥补亏损方面的所得税政策是，合并以前的全部企业所得税纳税 事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规 定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。其公式是：