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商誉与企业核心竞争力关系研究
——组合无形资产与合力无形资产的对话
汤湘希
【内容提要】商誉与企业核心竞争力是两个极易混淆的概念,这种混淆不仅掩盖
了企业获取超额收益的源头,而且导致市场认知的企业价值与会计记录的事实发生
严重扭曲。本文系统分析了商誉与企业核心竞争力的本质,提出了商誉是组合无形
资产,而核心竞争力是合力无形资产的概念。并认为,商誉与企业核心竞争力同属无
形资产的范畴,它们在构成要素上具有交叉性和包容性,在特征上具有相似性,它们
之间存在继承与发展、抽象与具体、现象与本质等关系。同时,这两者在研究的起源、
最初的定义、研究背景及理论基础、构成要素、价值识别与计量方法、价值凸现方式,
对企业价值贡献的机理以及会计处理等方面存在明显的区剐。文章最后得出的结论
是核心竞争力是商誉的外化现象,商誉是企业核心竞争力的本质。
【关键词】商誉核心竞争力 组合无形资产合力无形资产价值贡献
一、问题的提出
长期以来,面对企业的兴衰更迭、规模变化,以企业为主要研究对象的企业经
济学、管理学和会计学都必须回答一个至关重要的问题:为什么有的企业能够长盛
不衰、持续发展和壮大,而有的企业却在竞争中衰败和消亡。具体而言,包括三方
面的问题:一是企业持续竞争优势的源泉的问题;二是产生企业持续竞争优势的因
素与企业持续绩效之间的内在逻辑关系问题;三是怎样获得企业持续竞争优势的
问题。从现有的研究成果看,其答案似乎很简单:一是企业存在组合无形资产——
商誉;二是企业存在合力无形资产——企业核心竞争力。也就是说,企业核心竞争
作者简介:汤湘希,男,教授,中南财经政法大学会计学院会计系,邮编:430060
商誉与企业核心竞争力关系研究
力和商誉都是企业保持持续竞争优势的源泉,都是企业超额利润的价值表示。那
么,这二者究竟是什么关系?它们对企业的价值贡献究竟有何不同?而且在会计
上只有商誉一说,尚无核心竞争力会计一论,是学科之间对同一问题的不同表述,
还是彼此之间具有本质上的区别?笔者认为,很有必要对这二者的关系进行探讨。
二、商誉的本质
有资料显示,商誉一词早在12世纪就已出现(邓小洋,2002),其本来的含义
是指友好情感,良好的意愿、仁慈、友爱等。1859年,英国法官卡多佐(Cardozo)将
商誉定义为:企业在从事经济活动中所取得的一切有利条件,包括地理位置、商号
等有关的一切,以及与企业有联系,并由它们能使企业受益的一切有利条件
(P.D.Leake,1914)。该定义为揭示商誉本质之滥觞,并一直为世人所称道。但对
商誉进行深入研究还是20世纪以后的事情,以美国为代表所掀起的20世纪五次
大的企业合并浪潮及其在世界范围内的影响,为商誉的研究提供了良好的契机,并
激发了一场旷日持久的关于商誉问题的大论战。英国学者李克(P.D.Leake,
1914)、中国大陆著名会计学家杨汝梅(J.MYang,1926)、美国著名会计学家威廉
1982)等学者都从不同的角度对商誉的本质进行过揭示;各国会计准则制定机构,
则委员会(2001)等也从制度层面上对此予以推进,从而形成了现在人们对商誉本
质的基本认识。但到底什么是商誉及其企业到底是否存在商誉,则一直为人们所
争论,迄今为止,并未达成共识。1982年,美国著名会计学家亨德里克森,在其著
Theory)一书中,将前人对商誉本质的研究成果概括为
作《会计理论》(Accounting
三种理论,亦称“三元理论”,即好感价值论、超额收益价值论和总计价账户论。除
此之外,也有学者从梳理商誉研究的历史角度,认为商誉的本质除了亨德里克森总
结的“三元理论”外,还包括“无形资源观”、“购买价差观”、“资产收益与资产成本
差额观”和“核心商誉观”等观点(于玉林,2001;蒋基路、熊剑,2002)。还有学者提
出,应将亨德里克森的“三元论”及其以后产生的“多元论”整合为“一元论”,认
为,商誉即为企业获取超额收益的能力(阎德玉,1997)。也有学者提出了诸如“管
理整合效率观”等观点,认为,商誉并非形成于企业拥有的多种有利因素,而仅仅
是管理层/管理主体在最大程度上整合了企业所拥有的有形资产(机器、设备、厂
84 会计·审计·财务管理前沿同麓研究
房、原
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