财务会计专题研究讲义.doc

财务会计专题研究 专题一 财务会计概念框架研究 概要：财务会计概念框架（CF）是西方财务会计理论中的一个层面——规范理论的主要内容。美国财务会计准则委员会发布的系列概念公告是迄今为止最完整、最系统的概念框架研究成果。本专题在讨论了财务会计概念框架的一些基本问题之后，主要回顾了美国财务会计框架的发展历程，并进行简单的述评，同时介绍了国际范围内财务会计概念框架研究的现状。 一、财务会计概念框架简述 (一) 什么是财务会计概念框架？ 财务会计概念框架作为财务会计的专门概念，首先出现在美国会计准则委员会（FASB）的文献中。1980年5月FASB发表的第二号财务会计概念公告（SFAC NO.2）以“财务会计概念公告”为题作为前言，其中第二段对概念框架作了如下定义： “CF是由目标和相互关联的基本概念组成的连贯的理论体系。这些目标和基本概念导致前后一贯的准则。通过制定财务会计和报告的结构和方向，促进公正的财务信息和有关信息的提供，以有助于协助资本市场和其他市场的有效运行。这一概念框架将能为公众利益服务。 确定基本目标和识别基本概念并不是为了直接解决财务会计和报告中的各项问题，而不过是要求目标指出方向，用概念作为解决问题的工具。” 由此可见，财务会计概念框架是由财务会计中最基本的一系列相互关联的概念组成的一个完整的框架体系，目的在于指导会计准则的制定或者应用。 (二) 概念框架的性质 美国注册会计师协会（AICPA）在1992年发布第69号审计准则，将GAAP划分为若干层次： 上图将FASB的CF同其他会计著作、文献划归为最低层次，按SAS69的公允地遵守GAAP的含义，只有4个层次所列举的内容，当没有GAAP的文件可遵循时，可以参考包括CF在内的会计文献。 一些著名的会计学家也清楚地意识到CF属于会计理论。如坚尼·戈德布雷（Jayne Godfrey）等人认为，概念框架可以看成是一种会计理论结构。享德里克森（E. S. Hendriksen）也指出，FASB是打算将概念框架作为制定会计准则的理论基础的。葛家澍教授也认为，概念框架不是会计准则，它应是会计理论的组成部分，但这个理论是密切联系实际，直接用来评估、制定和发展准则的理论。 (三) CF的作用 先从FASB的文献看，CF的作用主要是： (1) 直接受益者FASB，即准则制定机构本身。FASB可用CF来考虑各种准则备选方案的优点的共同基础和基本推理，并指导其发表新的会计准则。 (2) CF可用评估现有的准则，并在缺乏权威文告时作为解决会计新问题的指南。 再看加拿大CICA的文献《财务报表概念》，其目的是描述那些指导建立和使用通用目的会计准则概念，其作用就是描述财务报表的概念，以便建立和使用用来指导财务报表的会计准则。 再看英国ASB的CF《财务报告原则公告》中的观点：原则公告确立了指导对外财务报表编制的概念，主要作用是为ASB制定与审查会计准则提供一个内在一致的参考框架，它还可以在特殊情况下（即缺乏权威公告的情况下）为选择不同的会计处理方法提供依据。 最后看澳大利亚的CF文件《会计概念公告》（SAC），它认为，SAC确定了通用财务报告必须遵守的基本概念。 由于多数国家把CF视为一种理论体系，作为会计理论，它的基本作用是解释现有的会计准则和实务并预测未来的准则与实务。 二、美国财务会计概念框架的发展历程 由美国准则制定机构研究基本概念和体系的时期可分为两个阶段： (一) 会计原则委员会（APB）制定GAAP的时代（1961—1973） AICPA在1959年决定结束会计程序委员会（CAP）的历史使命，代之以新成立的会计原则委员会（APB），同时专门设置会计研究部（ARD）。ARD的任务是加大理论研究力度，为APB制定准则提供理论依据。这时AICPA的思路要求ARD先研究会计基本假设，同时研究企业广泛运用的会计原则。这一要求导致了ARS NO.1和ARS NO.3的出台。 1．ARS NO.1《会计基本假设》（The Basic Postulates of Accounting） ARS NO.1是由ARD主任莫里斯·穆尼茨（Mauris Moonitz）博士亲自撰稿的，于1961年发表。 ARS NO.1首先指出环境的若干特点：①经济活动；②数量资料的需要；③预测能力——有秩序的社会。④经济组织的特征，如多数生产资料的产权属于私人所有；市场既有交换的功能，又有形成并指导价格的功能；劳动力是由人身完全自由的人提供的，企业无权设立收藏、囤积劳动的账户。⑤财富与福利。⑥会计主体。⑦收益计量与状况报告。⑧会计期间。⑨会计单位。⑩交换价值。 基于上述环境，ARS NO.1形成了第一组假设，即假设A组： 假设A—1：量化（quantification） A—2：交易（exchange）