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从税前扣除的不同看税收公平原则的缺失 [摘要]税收公平原则是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。这里包括两层含义：一是横向公平；二是纵向公平。税收公平原则的重要意义在于：一方面税收的公平性对于维持税收制度的正常运转是必不可少的。另一方面，贯彻税收公平原则，是市场经济的客观要求。而现行内外资企业所得税的巨大差别让我们深感税收公平原则的缺失。 [关键词]税前扣除税收公平公平竞争 “两会”期间，政协委员、人大代表们纷纷提出了要求两税合一改革的提案。提案一致认为，当前我国已进入WTO过渡期的收尾阶段，创造公平竞争环境迫在眉睫，任何原因都不足以构成不统一企业所得税的充足理由。全国人大常委会已将制定企业所得税法列入今年的立法计划。 一、我国企业所得税制的现状目前，我国的企业所得税制，由内资企业所得税制和外资企业所得税制两部分构成。我国内外资企业所得税制，在很多方面是一致的。比如，二者的计税依据都是应纳税所得额，即企业收入总额减去准予扣除项目（成本、费用和损失等）后的余额。又如，在应纳税所得额的确定中，二者都采用权责发生制、收入与费用配比等原则。再如，二者的基本税率都是33%的比例税率；关于国外税收抵免等方面的规定，二者也是相同的。两法的实质差别主要是税前扣除标准和优惠条件的规定不同。内外资企业在计税工资、资产折旧、广告费、业务招待费、业务宣传费等税前扣除方面，均有着很大的不同。后者包括四方面：一是纳税义务的起始日不一样，内资企业是从企业登记之日起纳税，外资企业是从盈利之日起纳税，而工资据实扣除的规定也在客观上给外资延后盈利提供了一个机会；二是税率差异，内资企业在任何地方的税率都是33%，而外资企业在特区税率是15%，在沿海14个开放城市是24%；三是特殊行业优惠差异，生产型外商企业如果投资基础设施产业，经营期10年以上，经审批可享受在“二免三减半”的基础上再延长5年减半征收的特殊优惠，而内资企业不具有；四是再投资退税待遇不同，外商如果将利润就地转为投资，可享受退税，而内资则基本不享受这项优惠政策。再结合其他产业性政策等因素，外资企业实际税负在11%左右，而内资企业的实际税负在22%~24%之间。由此导致内外资企业在所得税负担方面存在很大差异。“双轨制”的存在是一种权宜之计，而不是长远之计，其存在的合理性基础在于能在一定时期、一定程度上吸引外资，推动本国经济发展，但从长远来看，特别是从市场经济体制的基本要求来看，“双轨制”不应当长期存在，也不可能长期存在。两个企业所得税的合并是WTO的国民待遇原则的要求，是市场经济进一步发展的要求，是税收公平原则的要求，也是消除恶性国际税收竞争的要求。 二、什么是税收公平原则现代税收原则是指适应现代社会经济发展和现代国家政策需要，税收所应遵循的原则。一般认为，现代税收原则主要有税收公平原则、效率原则和财政经济原则。税收公平原则是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。这里包括两层含义：一是横向公平；二是纵向公平。横向公平，指经济能力或纳税能力相同的人应当缴纳数额相同的税收，也就是说要以同等的方式对待条件相同的人，税收不应该有所区别。纵向公平又称垂直公平，是对经济条件不同的人征不同的税。一般来说，经济能力或纳税能力强的人多缴税，反之少缴税，即以不同的方式对待条件不同的人。可见，不管是横向公平还是纵向公平，税收公平原则强调的就是一个经济能力或纳税能力的问题。那么，如何才能测度纳税人的经济能力或纳税能力呢？通常有三种标准：收入、财产和支出。收入通常被认为是测度纳税人的纳税能力的最好尺度，这是因为收入最能决定一个人在特定时期内的消费或增添其财富的能力。财产也是被认为衡量纳税人能力的合适尺度。财产代表着纳税人一种独立的支付能力。消费支出是作为测度纳税人的纳税能力的又一尺度，这是因为消费可以反映出一个人的支付能力大小。税收公平原则的重要意义在于：一方面税收的公平性对于维持税收制度的正常运转是必不可少的。要使纳税人依照法律如实申报纳税，必须使其相信税收是公平，对每一个纳税人都是公平征收的。如果人们认为税收不公平，如人们看到与他们富裕程度相同，甚至较他们富裕的邻人比他们少缴很多税或享受税待遇；如果人们认为现实税制不完善，存在着偷税漏税或避税的现象，纳税人的纳税信心就要下降，甚至会千方百计地去偷税、避税，这必然会有碍税收制度的正常运转，同时，又减少国家的财政收入。另一方面，贯彻税收公平原则，是市场经济的客观要求。发展市场经济客观上要求每个经济实体作为市场主体的一方，能够公平地参与市场竞争、自主地开展业务经营，因此要求社会要为企业参与市场竞争创造一个公平的外部环境。税收作为市场要素的一个重要方面，必须为企