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企业内部控制审计抑制会计舞弊的新举措 　　【摘要】 会计舞弊是一个既古老又全新的问题。为了防范企业经营者会计舞弊行为，从2002年起日本接受美国的萨班斯法，加强了对企业内部控制的研究。2007年2月，日本政府机关金融厅所辖企业会计审议会颁布了“内部控制评价与审计准则”，要求上市公司从2008年4月起必须设置内部控制制度并保证其有效运行，同时每会计年末将内部控制的运行情况对外报告，接受注册会计师审计。经过2008年4月至2009年3月一年的实施，金融厅于2009年6月首次公布了内部控制审计的结果。文章从介绍和分析日本内部控制评价与审计准则入手，总结日本在实施内部控制审计的经验和出现的问题，为中国建立内部控制审计制度提供参考。 　　【关键词】 内部控制评价； 内部控制审计； 内部控制报告； 审计意见 　　 　　内部控制审计是为防止会计舞弊，在2002年美国萨班斯法颁布后，陆续在世界各国实施的新审计内容。因实施的时间较短，仍存在很多尚待研究问题。本文以《日本内部控制评价与审计准则》的制定及实施结果为切入点，通过比较、分析总结经验，指出所涉及的理论问题，为中国未来制定实施标准提供参考。① 　　 　　一、日本会计审计制度的变迁 　　 　　会计舞弊这个经济怪物伴随商品经济已走过了200多年的历史。21世纪初美国“安然”及“世通”两大企业的舞弊大案，再一次敲响了对会计舞弊治理的警钟。会计、审计制度的改革和对上市公司监控制度的强化已成为全世界关注的重心。在这一背景下美国于2002年公布了以强化会计、审计责任，规范企业行为，提高财务报告信息可靠性的“萨班斯法（以下简称SOX法）”。该法最显著的特征之一是要求所有在美国上市的企业，除定期提供财务报告及相关资料外，还要提供企业内部控制报告，并要求企业的经营者对财务报告信息的真伪、内部控制运行的有效与否进行评价，注册会计师要对经营者评价后的财务报告和内部控制制度分别进行审计并发表审计意见。 　　日本在二战之后效仿美国的政治体制和经济制度，于1948年4月13日颁布了证券交易法，要求上市公司在上市申请时和每个会计年度末提供经注册会计师②审计后的财务报告。并于同年7月6日颁布了注册会计师法，规范了注册会计师应有的权利与义务。日本商法和商法特例法规定大企业（资本金5亿日元以上，或资本和负债总额200亿以上）也要定期接受注册会计师审计。基于证券交易法，证券交易委员会于1949年颁布了“企业会计原则”，1950年颁布了“财务报告规则”。③近年来由于经济业务的变化，金融商品交易的扩大，原有证券交易法不能适应新环境的要求和新经济业务的处理，日本于2006年6月14日颁布了《金融商品交易法》（以下简称金商法）取代原《证券交易法》规范上市公司的会计和审计行为。日本的《商法》起源于明治维新时代，距今100多年历史，虽经其后多年的修改，仍有不适应现代企业经营的方面。2005年6月，日本法务省将原《商法》中有限责任公司部分和原《商法特例法》内容合并，颁布了《公司法》，规范了上市公司和非上市公司以及大、中、小公司型企业的会计和审计制度，并于2006年5月开始实施。公司法的执行同时废除了原“商法特例法”和“有限责任公司法”。日本政府对企业会计的指导和管理部门是“企业会计审议会”原隶属于大藏省，2001年初大藏省解体，分为“财务省”和“金融厅”两个部门，“企业会计审议会”现划归金融厅管理。 　　 　　二、内部控制评价与审计准则的出台 　　 　　（一）准则建立的背景回顾 　　2001年美国安然事件之后，日本国内同样对当时采用的会计、审计制度进行了研究和反思，修订了相关的法律和会计、审计准则。但是2004年10月仍爆发了以“西武铁路”为代表的大型企业财务报告粉饰案件。为强化对企业经营者舞弊的监督，保护投资人利益，“企业会计审议会”于2005年初成立了以八田进二④为首的“内部控制专业委员会”，2005年2月该委员会召开第一次会议，并对美国的内部控制审计准则进行了考察与研究工作。当年7月公布了涉及财务报告的内部控制评价和审计准则的第一次讨论稿，经过归纳整理相关意见，于当年12月公布了第二稿。在讨论内部控制的评价和审计准则时，很多实务部门提出具体操作的规范问题。该委员会根据实务界要求，于2006年11月公布了内部控制评价和审计的实施准则讨论稿，为具体操作提供指南。经过广泛讨论和征求意见，几经修改后2007年2月15日由“企业会计审议会”公布了《关于财务报告内部控制评价与审计准则以及财务报告内部控制评价与审计实施准则的制定意见书》（以下简称“意见书”），并同时颁布了《财务报告内部控制评价与审计准则》和《财务报告内部控制评价与审计实施准则》。该准则是为了配合《金融商品交易法》规定的内部控制报告制度实施而制定的。“意