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基于平衡计分卡与作业成本法的超预算管理模式研究 　　一、引言 　　20世纪20年代，在“集中控制、分散管理”理念的指引下，通用汽车公司引进了运营和资金预算，通过预算来协调和控制通用汽车的各地区业务单元。此后，预算管理成为大多数公司的核心管理体系。预算管理的作用包括：预测未来的收入和支出，并用以财务计划和协调管理；促使管理人员为预算结果而负责；授权管理人员在预算范围内使用费用；对管理人员和部门的绩效进行评估。然而随着时间的发展，越来越多的公司认为传统的预算管理已变成一种僵化的控制系统，其缺点主要表现为：制定预算要花费过多的时间和金钱；由于害怕达不到预算会受到惩罚，管理者们趋向于低估收入和利润；预算跟不上迅速变化的全球化的竞争环境，有的预算在几个星期后就过时了；面对动态的、难以预测、要求更高的环境，管理者们需要更多的自由，并承担更大的责任，管理者们应该更清楚如何完成目标，而不只是满足预算要求。 　　基于以上原因，欧洲的一些大企业早就放弃了传统的预算管理，开始倡导和推行“超预算”的做法。 “超预算”的倡导者们宣称：“超预算”是对传统预算的替代。那么 “超预算”的内容包括哪些，如何构建超预算管理体系？与传统预算相比它有什么特点？本文将就这些内容进行探讨。 　　二、超预算管理模式的内容及其构建 　　传统的预算管理循环主要包括三大内容，即预算规划、预算控制和预算考评。从战略到业绩，传统预算的基本流程如下图1所示。 　　与传统的预算相比，超预算是一种管理体系和管理思想的整合。它包括预测、计划、控制、评价等功能。在这一系统中，不但有传统预算的内容，还吸收整合了BSC（Balanced Score Card）、KPI（Key Performance Indicator）等新的绩效管理工具和时间驱动的ABC（Activity-Based Costing）等新的成本管理思想。超预算管理体系一般由四个目标管理控制流程组成，如图2所示。 　　本文将就这四个流程进行具体介绍。 　　（一）平衡计分卡 在传统的预算管理模式下，预算考评的结果与管理者的薪酬是挂钩的（如图2所示），正是如此导致了管理者们趋向于低估收入和利润。在超预算管理体系中，绩效评价的工具已变成了平衡记分卡，而不再是预算管理。首先通过战略地图描述战略，接着为企业战略制定平衡记分卡，确定各个层面战略管理的重点。再接着分析各个层面的关键成功因素（KSF），根据关键成功因素确定关键业绩指标。最后制定战略性行动方案，落实关键业绩指标。在关键指标的绩效考核上，各业务单元都采用内外部对标的方法，内部与同类业务单元相对比，外部与行业及竞争对手的收据对比。在超预算管理体系中，运用平衡计分卡使战略“着陆”，并进行绩效考评的基本流程如图3所示。 　　（二）滚动财务预测不管是在传统的预算管理体系中还是在超预算管理体系中，有效的预测对于短期财务计划来说都是非常重要的。因为销售和成本的变化将影响现金的流入和流出。公司的财务部门必须管理好现金的收支，并充分利用银行或信用额度，确保公司营运不会出现现金短缺的情况。然而，在传统的预算管理体系中，预算是在半年甚至一年前制定的，根据预算制定的月度计划不可能得出这一准确的预测。在超预算管理体系中，往往一个季度需要重新做一次财务预测，并且预算的周期会超出当前财年（一般都是预测未来五个或者六个季度，即进行???动财务预测），如下表1所示。 　　滚动财务预测流程首先从季度销售预测开始，一般预测未来五个或者六个季度的销售情况。销售预测出来以后，就要把高层的销售预测转化为更为详细和具体的销售和营运预测，接着利用时间驱动作业成本法将具体的销售和营运预测转化为预测期间所需资源的预测，一旦资源需求量确定后，就可以很轻松并准确地计算出下一阶段所需的运营和资本成本，并可以制定出公司整体的和分部的损益表。 　　（三）控制成本 在传统的预算管理体系中，公司对每个支出项目采用预算和差异分析的方法控制产能相关的成本。在超预算管理体系中，通常采用时间驱动作业成本法来替代预算项目支出和部门成本控制。时间驱动作业成本法会跟踪和累计各项运营支出，然后转化为流程成本，最后转化为产品和客户成本。它提供了一个通用语言，用于成本描述和与不同工厂、公司的流程成本对标。作业成本法提供的信息往往比分项目预算报告提供的信息更直观，更容易理解，促使公司员工更好地明白怎么去控制成本以及控制哪些成本。 　　（四）投资管理 在传统的预算管理体系中，每个投资项目都要经董事会细致论证后才可以获批。每个投资项目往往需要计算两次。一次是在预算过程中审批，一次是在项目启动前审批。由于年度预算的周期长，而实际的业务环境变化快，即使有了年度的投资预算，在实施每一项具体的投资计划前，仍需要业务部门提出具体的投资申请，以便获得全新的