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对“ABB即‘反向ABC’”的反思 　　作业基础预算（Activity-Based Budget,简称ABB），是以作业成本计算（Activity-Based Cost, 简称ABC）为基础的一种新型预算管理方法。它根据运营单位和责任中心所提供的作业量来决定应向这些单位提供的资源数量。由于作业基础预算的编制路径与作业成本计算路径相反，因此库柏和卡普兰将ABB称为“反向ABC”。受他们的影响，很多学者与实务工作者也都持有这种观点。虽然这一观点在理论上是成立的，但是在实际应用中会影响预算的准确性，甚至带来决策的失误。因此，有必要对ABB即“反向ABC”这一观点进行重新论证。 　　 　　作业成本计算(ABC)与作业基础预算(ABB)的基本原理与比较 　　 　　1．作业成本计算(ABC)与作业基础预算(ABB)的基本原理 　　作业成本法是基于产品或服务对作业的消耗而导致的资源消耗，而将成本分配到产品或服务的成本计算方法。它以“成本对象引起作业需求，而作业需求引起资源需求”为基本依据，将资源首先分配至作业中心，形成作业成本，再将作业成本分配至成本对象。这一过程可以简单描述为：以作业为基础，设立作业中心，进行资源成本归集，再根据成本动因，将作业成本分配至成本对象。 　　作业基础预算是“企业在理解作业和成本动因的基础上，对未来期间的作业量和资源需求量进行预测的一种方法，是建立在作业层次上的一种管理过程，以达到对成本和经营业绩的持续改善”。作业基础预算通过预测计划期生产、销售产品或劳务的需求量，预测相应的作业需求量，在此基础上预测资源的需求量，并与企业目前的资源供应量进行比较，使资源配置更加可信和客观。 　　 　　2．作业成本计算(ABC)与作业基础预算(ABB)的比较 　　作业基础预算以作业成本计算为基础，通过作业分析，分辨出企业的增值作业和非增值作业，进而采取措施减少非增值作业，提高增值作业的效率和质量，以有效地进行成本控制。进而在此基础上，对企业的整个作业流程进行根本性改造，协调各个作业之间的关系，把有限的资源用到能增加企业价值的作业上。而作业基础预算（ABB）的编制路径则与作业成本计算（ABC）的路径相逆。作业成本计算首???确定企业的资源成本，在此基础上划分作业中心，根据资源动因将资源成本分配给各主要作业，然后再根据产品对作业的需要，将作业成本分配到产品中，汇集计算产品成本。而作业基础预算先确定预算年度预计产品或服务量，据此确定生产过程中所涉及各项作业的预计需求量；根据资源动因率和其他相关条件确定单位作业费用率；再根据前两项资料汇总计算出年度资源需求量。通过分析可以看出，作业成本计算的路径是资源――作业――产品，而作业基础预算的路径是产品――作业――资源。因此，库柏和卡普兰认为ABB的核心是“反向ABC”。 　　从理论上讲，“反向ABC”的观点是成立的，但在实际应用过程中，以“反向ABC”为基础编制ABB时，由于忽略了某些因素的影响，使得以“反向ABC”估计的资源量与实际资源需求量难以保持一致，从而使“反向ABC”的预测功能大打折扣。 　　 　　“反向ABC”的影响因素 　　 　　由反向ABC模型估计的作业基础预算的资源需求量是不准确的，本文将从产能、梯级成本、持续改进三个方面来论述影响反向ABC估计准确性的因素。 　　 　　 1．产能 　　当实际作业耗用量小于供给资源量，说明该作业中心资源未充分利用，会产生未利用生产能力。利用ABC模型进行成本计算时，首先将产品成本分为已用资源成本和闲置资源成本，并将闲置资源成本从作业中心中分离出来单独归集。目的是对各作业中心所耗资源及资源使用情况进行监督，最终判断哪些资源能够被产品的作业所消耗并转换成产品价值；哪些资源是闲置的，不能够被现有产品的作业所消耗；其次将能够增加产品价值的已用资源成本，根据资源动因分配到作业中心；最后将产品成本根据成本动因分配到产品，计算出单位产品的成本。 　　根据“反向ABC”模型来估计ABB的资源需求量，由于没有考虑现有的资源供应量，忽视了未利用生产能力这一因素，在产品产量、作业动因率和资源动因率保持不变的情况下，据此估计的资源需求量总是完全相等的。而实际上，根据“反向ABC”估计的ＡＢＢ的资源需求量与资源供应量难以相等，无法实现经营平衡，从而财务平衡的实现也就无从谈起；由于大量未利用生产能力的闲置，严重影响了ＡＢＢ的资源配置功能，使得资源需求量完全相等的ABB的编制变得毫无意义。 　　以现有的资源供应量为基础建立的ABB模型，根据“作业消耗资源、产品消耗作业”的原理，首先预测产出量，然后预测产出消耗的作业需求量，最后预测作业消耗的资源需求量。当资源需求量与企业的资源供应量相等时，企业就可以实现经营平衡；如果没有达到经营平衡