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我国企业会计谨慎性原则的演变 　　【摘要】 谨慎性原则作为我国会计核算的原则经历了从无到有,从适度到充分的演变过程。文章以资产减值准备政策的变化,来论述这一会计原则在我国的运用。 　　【关键词】 谨慎性原则;资产减值;新会计准则 　　 　　导言 　　 　　会计核算原则虽然具有很好的稳定性,但是随着社会经济发展、经济制度变迁以及会计信息使用者认知的深化也会发生渐进的变化。我国会计准则中的谨慎性原则就经历了从无到有,从弱到强的演变过程。 　　本文以我国企业会计准则中的资产减值准备规范的变化为线索,论证谨慎性原则是伴随着经济发展、制度变迁、认知深化而不断变化的。 　　对持有资产计提减值准备是谨慎性原则的典型体现。我国企业会计准则(或企业会计制度)对谨慎性原则与具体的资产减值准备计提经历了四个阶段。(参见表1) 　　 　　 　　第一阶段特征及分析 　　 　　贯彻谨慎性原则第一阶段是1985年-1992年,实现了“谨慎性原则”零的突破,主要制度载体――《股份制试点企业会计制度》(1992年)。 　　1.首次提出减值准备概念的企业会计制度是1985年颁布的《中华人民共和国中外合资经营企业会计制度》。该制度要求:合营企业的应收账款、应付账款和其他应收应付款,应分别不同货币设账登记。对不能收回的应收账款应查明原因追究责任,确实无法收回的,经严格审查,按董事会规定报经批准后,作为坏账损失,不提“坏账准备” 。该制度在我国首次提出了“资产减值准备”的概念。虽然没有采用计提减值准备的“谨慎性原则”,却把计提“减值准备”的确认计量理念引入了我国企业会计。 　　2.第一次正式提出计提资产减值准备的企业会计规范,是1992年颁布的《股份制试点企业会计制度》。该制度要求:“以应收账款余额的规定比例提取坏账准备的,其提取的坏账准备,计入当期损益” 。 　　3.1992年的《中华人民共和国外商投资企业会计制度》在计提坏账准备的基础上又提出了计提“存货变现损失准备”的要求:“企业的商品、产成品或者可以对外销售的自制半成品,如有因残次、陈旧、冷背等原因而造成其可变现净值低于账面实际成本的,经主管财政部门或国务院有关主管部门批准,可以将损失计入本年销售成本,并同时作为存货变现损失准备单独核算,在资产负债表中作为存货的减项反映”。这一会计规范将资产减值准备的计提由1项变为2项,即“坏账准备”与“存货变现损失准备”。“谨慎性原则”得到进一步深入。 　　这些变化主要源于我国宏观经济环境的改变。这一阶段,我国宏观经济政策是“改革开放引进外资”,外商投资企业迅猛发展。与之相适应,在中外合资经营企业会计规范中,引入了国际会计确认计量的新理念,即为保护投资者利益,使投资者通过财务报告了解被投资企业真实、潜在的财务经营风险,以作出正确的经济决策。《中华人民共和国中外合资经营企业会计制度》(1985)是我国第一部引入“谨慎性”理念的企业会计规范,具有划时代的意义,是我国企业会计由计划经济模式向市场经济模式转变的前奏。 　　这一时期还没有将“谨慎性”作为我国企业会计核算原则。该时期的会计原则共有11项:分别为真实性、相关性、统一性、一致性、及时性、明晰性、重要性、权责发生制、配比、历史成本计价、划分收益性支出与资本性支出原则。但是,“谨慎性原则”的雏形基本形成。由此看出:我国计提减值准备的实践早于“谨慎性原则”的提出。 　　 　　第二阶段特征及分析 　　 　　贯彻谨慎性原则第二阶段是1993年-2000年,进入适度谨慎阶段,制度载体――《企业会计准则――基本准则》(1992年)。 　　1.首次将“谨慎性”作为企业会计核算一般原则提出,是1992年11月30日颁布并于1993年开始执行的我国第一部《企业会计准则》。该原则指出:“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求,以及合理核算可能发生的损失和费用”。 　　2.对应收账款和存货计提准备账务处理作了论述,并扩大到对短期投资、长期投资也计提减值准备 。这一阶段,我国市场经济进入纵深发展时期,国际间经济交往日益频繁,投资业务在企业逐渐增加。受外部环境的影响,内部环境中的经济活动也变得日益复杂,会计中的不确定性在增加,谨慎性原则此时就显得愈加突出。“两则两制”的发布和实施,是适应当时环境而产生的,实现了我国会计核算模式向市场经济的转换。会计准则首次明确提出谨慎性原则。谨慎性原则的运用可以有效地控制企业虚夸资产和收益,防止虚假的会计信息误导投资者对被投资企业作出错误的判断、决策。 　　减值准备制度在这一阶段有了更明确的规范。上一阶段只有应收账款和存货计提减值,但没有要求企业强制执行,可提可不提,而且对减值事项的会计科目、账务处理等也没有统一的规定。此阶段,会计制度对上述问题均作了明确规定。减值准备制度