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服务型政府构建中的政府会计技术导向探讨 　　一、服务型政府建设的理论基础与绩效导向 　　 　　在20世纪70-80年代以来的西方公共行政学领域，可以清晰地看到有新公共管理与新公共服务两套代表性理论的接续。新公共管理理论基于自利人假设，基于公共选择代理人理论及其交易成本理论，以传统的管理主义和新泰罗主义为基点而发展起来的，其核心在于强调经济价值的优先性，强调市场机能，强调大规模使用企业管理哲学与技术，强调顾客导向的行政风格。而登哈特夫妇的新公共服务理论自提出以来，因为关注了NPM中难以解决的公共利益问题、人本问题、公平价值问题和民主问题，而逐渐被重视，推广和应用。新公共服务范式与新公共管理范式都关注公共行政理论的逻辑起点并都将其放在了对理性的探讨上，反映了新公共服务理论对新公共管理理论的一种传承。法兰克福学派的代表人物霍克海默曾指出，理???有两种含义：一是一种客观原则，即合理性，并指引社会选择，用以讨论正义与自由等问题，这就是新公共服务理论所探讨的价值理性；二是更为工具性取向的形式，这种形式只关切达成既定目标的最有力的手段，这就是新公共管理所依赖的工具理性。随着新公共服务理论和“服务型政府”理念的深入，强化政府绩效评估，提高政府公共服务能力已成为各国各级政府职能转变的重要内容，也是与政府会计联系最为紧密的研究领域。 　　纵观近年来西方公共服务评估及其指标体系研究的发展，可以看到，西方政府绩效指标体系的研究与公共行政发展同步大体上经历了两次研究重心的调整，其理论基础就是新公共管理理论和新公共服务理论：第一个阶段，以效率为中心的评估指标研究阶段。第二个阶段，以公共利益为中心的多元化评估指标研究阶段。西方政府绩效内涵经历了从“成本”到“效率”、“效益”再到“公平”和“质量”的不断演进过程，也为绩效指标选择提供了基本框架，成为绩效评估指标体系设计的基本价值取向。而反观国内，20世纪80年代以来，经济体制的转型触发我国政府职能转变和政府转型，我国公共服务评价指标体系的研究不断深化，特别是在评估指标原则、设计方法和指标遴选等方面都有重要进展。然而，目前国内关于公共服务评价指标体系的研究仍十分薄弱，尚未形成完整的公共服务评估指标体系研究框架和思路，很多研究领域亟待深入，对其中蕴含的政府会计问题也缺乏研究。更为重要的是，在政府会计应用与政府绩效评价中，“效率导向”逐渐成为政府公共行政的基本和唯一出发点。与此相对应，政府绩效评估(包含政府会计)也以“效率”为核心，在一定程度上轻视了公共服务的供给效果和质量。结果，对“效率”的过度青睐引发了贫富差距加大、公共服务供求矛盾等一系列社会问题。虽然，20世纪90年代以来，服务型政府理念的提出要求公共行政价值回归，“公平”、“质量”、“服务”等理念的引入推动了政府职能转型，但是对于政府绩效评价实践和政府会计改革的影响并不十分明显。 　　 　　二、国内外政府会计研究述评 　　 　　20世纪80年代以来，发端于新公共管理主义思潮的政府会计改革实践受到了世界各国的普遍关注和重视，并得到了国际会计师联合会(IFAC)、国际货币基金组织(IMF)和经济发展与合作组织(0ECD)等国际性组织的大力推动。政府会计变革的目标包括增加政府财政活动的透明度，提高信息披露的质量和水平，全面评价政府绩效，强化政府受托责任，促进政府改善管理等，在理论和实务界获得广泛认同。英国、法国、德国、西班牙、意大利、日本、波兰、新西兰、澳大利亚、美国等发达国家普遍将引入应计制作为实现上述目标的重要会计手段。但到目前为止，政府会计领域并未在国际范围内形成如企业会计那样高度协调、有效的政府会计模式，不同国家的政府会计实务在政府会计体系的会计目标、会计确认与计量、财务报告形式与内容等关键特征维度仍然存在显著的差异和分歧。与此同时，不少国家的政府会计改革在推行应计制的过程中也都遇到了不小的困难，特别是在一些推行完全应计制的国家，人们开始质疑政府部门采用权责发生制的成本有效性，而包括中国在内的大多数发展中国家尚未在政府会计改革方面取得实质性进展，能够全面反映政府经济资源、现时义务和业务活动全貌的政府会计体系还远远没有形成(刘玉廷，2004)。 　　几乎是在同一时期，新公共服务理论的出现，又松动了现代政府改革的理论基石，从而给政府会计研究设置了新的环境变量。但是，新公共服务理论的出现对于国内外政府会计的影响并没有像新公共管理思想那样显著。回顾近年来国外政府会计的发展历程，仅能在一定技术节点上发现新公共服务或服务型政府理论对于政府会计思想和方法的影响。 　　在最新政府会计理论文献中，不少研究成果开始将会计视为社会和制度实践，而非单纯的技术实践，关注于具体环境下会计变迁的过程和结果，尤其是深入探讨企业会计技术和方法在具体组织、社会环境内