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论独立审计公共物品背景下的管制困境 　　摘要：本文从经济学的视角分析了独立审计管制困境产生的原因，即独立审计服务的公共物品性质导致了需要管制，由于存在路径依赖，管制无法产生有效的结果，而管制困境又加大了资本市场的系统风险。 　　关键词：独立审计　管制　公共物品　路径依赖 　　 　　一、问题的提出 　　 　　独立审计为什么在一系列重大的经营失败事件中扮演不光彩的角色、甚至同时出现审计失败?独立审计为什么无法表现出其应有的预警作用?虽然经营失败和审计失败没有必然的联系，审计报告本身并不对上市公司进行退市或破产的预测，但是按照审计准则的要求，注册会计师有责任对上市公司运用的持续经营假设是否恰当进行判断，报表使用者也经常把审计意见视为经营失败的预警信号。如果注册会计师发布的是一个无保留意见，但上市公司紧跟着破产，投资者必然会怀疑是否存在审计失败，即使注册会计师及事务所成功得证明了自己的无过失，但仍然会极大的削弱事务所的声誉。这也是每当出现重大的上市公司经营失败事件，无论是否存在审计失败，市场都会对独立审计发出质疑的原因所在。2002年以来出于对安然事件的反思，独立审计的独立性问题、审计质量问题成为会计界研究的热点。约翰?海普(John Hepp)(2002)将审计职业视为一种社会两难处境，并通过界定承诺机制、同行互查监督和解决次阶两难处境，运用集体行动理论拓展了以博弈理论为基础建立的模型，得出审计不是一种自律活动的结论。刘超，赵彦和孙晓文(2005)从效用理论出发认为审计产品具有公共产品的特征，消费者在使用审计报告的过程中很难及时评判审计报告的质量，也无法确定其带给自己的效用，使审计服务出现市场失灵的现象，审计质量的提高必须依靠政府的管制。王霞，王镇蒙(2005)建立了投资人与注册会计师间无限重复博弈模型，并在四种条件下分别求解模型的纳什均衡，由此得到结论是，审计市场有有效的一面，也有失灵的一面，为保护投资人与注册会计师的利益，应系统地从加强对注册会计师的监管、重建诚信体制等多方面人手，使博弈快速回归合作均衡路径。龚启辉、刘桂良(2006)认为审计的独立性直接决定审计质量。根据博弈论的基本原理，分析了注册会计师与管理者、董事会在收费中风险收益和风险责任(成本)相互博弈的存在条件，得出了只要存在通过博弈能使自身利益最大化的条件，就会出现合谋的机会主义趋向，从而严重影响注册会计师的独立性，需要通过完善外部公司治理结构、职工代表进入董事会以及提高对独立审计的外部检查密度，加大制度的违反成本等措施来治理合谋，提高审计质量。 　　综上所述，国内外的研究的出发点不同，观点也各异，但在解决问题的思路却有一点是相同的，认为提高审计质量，需要依靠加强对该行业的监管，特别是加强政府的监管。注册会计师行业的监管模式主要有两种：政府强制型和行业自律型。为了回应社会公众对加强政府管制的呼声，审计行业的监管模式有趋同的趋势。作为行业自律监管模式代表的美国，在安然事件以后美国证交会(SEC)也成立了公共监管组织――公众公司会计监管委员会(Public Company Accounting Oversight Board)接替了美国注册会计师协会(AICPA)的监管职责。成立独立的公众公司会计监管委员会，是美国注册会计师监管体制最具历史性的重大改革，标志着美国注册会计师监管体制由行业自律为主的时代步入到了政府监督下的独立监管为主的时代。市场失灵必然导致对政府管制的需求，但是政府管制是否必然提高审计质量?张存彦，宋金杰(2007)通过对我国从90年代中期颁布首批独立审计准则开始，对每次管制变迁的效果研究进行了述评，并对管制变革的失效进行了分析，总结出政府管制未能使审计质量得到本质性提高的结论。诺贝尔经济学奖获得者斯蒂格利茨(Joseph E，Stiglitz)(2008)撰文指出会计公司也就是注册会计师行业的激励问题是本次金融危机产生的根源之一，而《萨班斯――奥克斯利法案》并没有真正改变对注册会计师的激励机制，也就是说2002年对独立审计监管的改革对提高独立审计质量并没有明显的效果。独立审计出现市场失灵需要通过加强管制来解决，但政府加强了管制后，却并没有改善审计质量，显然独立审计目前产生了管制困境。 　　 　　二、独立审计的公共物品性质分析 　　 　　(一)公共物品的界定在微观经济学中，将物品分为私人物品和公共物品。所谓私人物品是指那种数量将随任何人对它的消费增加而减少的物品。在消费上具有两个特点。第一是竞争性：如果某人已消费了某个商品，则其他人就不能再消费；第二是排他性：对某个商品支付了价格的人才能消费该商品。市场机制只有在具备上述两个特点的私人物品的场合才真正起作用，才有效率。所谓公共物品，是指那种能够同时由许多人消费的服务和产品，其成本和