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注册会计师审计独立性研究――基于审计委托关系视角 　　摘 要：独立性是注册会计师职业的灵魂，也是注册会计师这一职业赖以生存和发展的基本条件。一系列的财务丑闻的曝光，加剧了人们对注册会计师的审计独立性的质疑。造成审计独立性缺失的原因之一是审计委托关系的失衡，本文从这一角度出发，简要分析造成这一后果的原因。 　　关键词：审计独立性 注册会计师 委托关系 　　 　　一、引言 　　独立性是注册会计师职业的灵魂，也是注册会计师这一职业赖以生存和发展的基本条件。随着近几年来国内外频繁地出现审计失败的案例，如在我国，随着银广夏造假丑闻的披露，深圳中天勤这个曾经是注册会计师行业顶尖的会计师事务所轰然倒塌；而国外独立审计市场也不平静，安达信事务所因为安然事件而分拆，德勤、毕马威也相继卷入了财务欺诈丑闻。无疑，这一系列的财务丑闻的曝光，加剧了人们对注册会计师的审计独立性的质疑。而如何提高注册会计师审计独立性，这对提高审计质量有重要意义。 　　二、审计独立性的含义及意义 　　注册会计师审计的产生源于受托经济责任，在财产所有权和经营管理权相分离的体制下，基于经济监督和鉴证的需要产生了审计这一职业。注册会计师、预期使用者和责任方共同构成审计业务的三方关系，作为契约鉴定和执行服务的注册会计师审计职业，只有做到经济和人事上均独立并超脱于这些利益集团之外，才能不受任何一方的干扰公正地执业。如果注册会计师偏袒任何一方，都会造成这个契约联结体的断裂和解体，影响到预期使用者的判断。 　　（一）审计独立性的含义 　　审计独立性是指注册会计师在执行审计业务时需要保持实质上及形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性： 　　1. 实质上的独立性 　　实质上的独立也称为精神上的独立或事实上的独立，即人的精神面貌和工作态度。是指注册会计师在执行审计业务时，应当做判断的时候不受个人或外界因素的约束、影响和干扰，要有自信及保持客观且无私的精神态度。 　　2. 形式上的独立性 　　所谓形??上的独立是指注册会计师与被审核的企业或个人没有任何的利益关系。形式上的独立主要是从组织地位上保证审计机构的独立性，机构设置能保证审计机关在领导和被领导的关系中，不存在和被审计单位有经济和行政上的联系，如此才能保证审计工作不受干扰。 　　（二）审计独立性的意义 　　独立性是审计的灵魂，是注册会计师赖以生存和发展的基石。没有独立性，独立审计就不能获得社会公众的信任，注册会计师行业就失去其存在的价值。由专业的注册会计师对财报进行独立审计、鉴别，已成为现代证券市场保证会计信息披露的重要手段。审计并不直接生产信息，但它增加了公司生产的信息可靠性。经过注册会计师审计合格的上市公司，其财报具有更高的可信度，能够降低证券市场的信息不对称现象，从而更好地指导投资者决策。 　　三、审计事务中所存在的问题 　　2010年各地方协会（除河南、湖南、四川和深圳协会尚未完成处理工作外）对存在严重问题的123家事务所和298名注册会计师进行了行业惩戒。其中，给予15家事务所和30名注册会计师公开谴责；给予56家事务所和81名注册会计师行业内通报批评；给予52家事务所和187名注册会计师训诫。并且，检查结果表明，会计师事务所的执业质量和注册会计师的业务素质总体上有了明显提高，风险意识普遍增强，审计、验资业务得到逐步规范。但在另一方面，部分事务所还存在这些问题：风险导向审计在实际执业中仍未能得到贯彻落实；函证、监盘等审计程序执行不到位；缺乏对持续经营能力和期初余额的关注等问题。个别事务所对重要的财务报表项目在没有获取充分、适当的审计证据情况下，出具标准审计报告。 　　虽然上述资料不能说明审计失败与独立性的关系，但从上述资料中可以看出我国注册会计师行业执业质量不容乐观，从另一侧面也反映了社会公众寄以厚望的注册会计师审计诚信的确令人失望，以“独立、客观、公正”为安身立命之本的注册会计师，在为上市公司出具审计报告时并没有严格遵循专业标准的要求。 　　四、审计独立性缺失的原因 　　（一）审计委托关系的失衡 　　委托方是审计信息的使用者，一方面获得审计方提供的反映会计信息的审计报告，另一方面需向审计方支付审计费用。被审计方与委托方之间存在经济关系，而独立审计起到维护双方利益的作用。审计方从委托方收取审计费用，为委托方提供公允审计报告，与被审计方不存在利益关系。三个方面的审计关系方相互结合形成了一种有序平衡、相互制衡的审计关系由此看来，审计独立性是能够保持的。 　　随着企业所有权的分散化、企业逐步成为上市公司，所有权与经营权分离，所有者淡出企业的经营管理层，并极度分散但在现实经济活动中，注册会计师的选聘权被自然让渡给企业管理人。被审计单位经