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引入综合收益表 提高我国财务报表披露信息相关性思考 　　随着世界经济的不断发展，传统利润表提供的财务信息已经无法真实、全面地反映企业的真实业绩情况，不能为投资人、债权人等财务信息使用者的经济决策提供更加充分的信息。国际会计准则委员会以及各国准则制定机构等相关组织相继提出改革措施，认为全面的业绩概念应当通过综合收益体现，综合收益表也随之在国际上得到了广泛认可和使用。我国在《企业会计准则解释第3号》（财会[2009]8号）中明确规定，企业应当在利润表“每股收益”项下增列“其他综合收益项目”和“综合收益总额”项目。“其他综合收益”项目反映的是企业根据会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。“综合收益总额”项目反映的是企业净利润与其他综合收益的合计金额。财政部在《关于执行会计准则的上市公司和非上市公司做好2009年年报工作的通知》（财会[2009]16号）中提出，企业应当按上述规定编制利润表，披露综合收益，并对在附注中需详细披露的其他综合收益项目规定了统一的格式，笔者认为，这表明国际财务界广泛采用的综合收益理念已经逐步被引入我国的会计准则体系。本文就在适当情况下引入综合收益表的可能性，以及从一个债权人的角度，其对提高我国财务报表披露信息相关性的重要意义进行了简单探讨。 　　一、综合收益理念的产生与发展 　　据笔者查阅相关资料，美国财务会计准则委员会（FASB）于1980年12月在原第3号《财务会计概念公告》（SFAC NO.3）中首次提出了“综合收益”的概念，并将其定义为：“一个主体在某一时期内的权益变化，这种变化可能是由经济业务或其他事件引起，也可能是由非业主拥有的资源状况的变化引起的。它包括了该单位在一段时间内除了业主的投资和对业主分配以外所有权益的变化。”也就是说，综合收益分为两个部分，一部分是净收益，即已确认及实现的收入、费用、利得或损失；另一部分是其他综合收益，包括在各个会计期间内的其他非主业交易引起的权益变动，如持有资产价值变动、未实现汇兑损益、衍生金融工具持有损益、外币折算调整等。这一收益概念实现了会计收益观念的两大转变：一是财务报告目标从“受托责任观”到“决策有用观”的重大转变；二是收益计量从“收入费用观”到“资产负债观”的重大转变。 　　1997年修订的第一号国际会计准则IAS1《财务报表的列报》中正式要求企业以“全部已确认利得与损失表”和利润表共同对外报告反映企业经营业绩。在美国，美国财务会计准则委员会（FASB）与1997年6月正式颁布了SFAS《报告全面收益》，要求企业从当年12月15日结束的会计年度开始赠报第四张财务报表，即必须在财务报告中报告综合收益。从西方国家及国际会计的发展进程来看，综合收益表取代利润表而成为业绩呈报的主要表式已经成为趋势。 　　二、综合收益表的内容和格式 　　综合收益项目包括外币换算调整、债务和权益性证券的未实现利得和损失、以避险为目的的衍生金融工具公允价值变动等已经确认但尚未实现的项目。通过引入综合收益表，报表提供者可以把绕过利润表而在资产负债表中确认的未实现收益及损失项目集中起来，并通过适当分类和单独报告，更有组织地列示那些已得到确认但直接在资产负债表和所有者权益中集中进行报告的相关项目。引入综合收益表需要解决两个问题：一是如何系统地分类列示已经确认但未直接在利润表中报告的收益项目，二是综合收益表中应当详细反映的项目内容有哪些。关于综合收益表的内容和格式，目前国际上主要有以下规定： 　　国际会计准则第一号《财务报表的列报》中要求财务报表中应有一个独立的组成部份来显示企业的全部利得和损失，包括直接在净资产中确认的项目。美国会计准则委员会在相关准则中提供了综合收益表的三种方式：一是在传统的收益表外增设一新的报表（综合收益表）；二是与传统收益表合二为一，称为“收益与综合收益表”。三是在权益变动表中报告其他综合收益及其组成。 　　在充分借鉴国际上关于“综合收益”的理念并结合我国目前实际经济发展状况，笔者认为综合收益表的详细内容应当包括：1、可供出售金融资产公允价值变动形成的利得和损失。2、可供出售外币非货币性项目的汇兑差额形成的利得和损失。3、权益法下被投资单位其他所有者权益变动形成的利得和损失。4、存货或自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产形成的利得和损失。5、金融资产的重分类形成的利得和损失。6、套期保值（现金流量套期和境外经营净投资套期）形成的利得或损失。7、与计入所有者权益项目相关的所得税影响所形成的利得和损失等项目。 　　综上，引入综合收益表并通过以上项目的归类和列示可以更加完整地报告企业在一定期间内的总括收益，以帮助投资人和债权人获得更多相关信息。但是，受公允价值计量自身存在的缺陷影响，在目前国内的经济环境下，如果现阶