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企业会计准则第23号——金融资产转移第一部分　准则概述　　金融资产转移，是指企业将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方。金融资产转移的情形非常复杂，比如资产证券化、债券买断式回购、带追索权的应收账款出售、保理、质押借款、债券互换、证券借贷等，都属于金融资产转移范畴。金融资产转移涉及的最核心会计问题实质上是金融资产转移所导致的终止确认问题。我们在CAS22中曾经分析过，终止确认将会对企业的经营损益状况带来直接的影响，也因此会给会计信息的各使用方带来不同的经济利益，因此，由于金融资产转移对终止确认具有特殊意义，其会计处理方法也带来了人们的极大争议。　　以资产证券化为例，资产转出方将一组贷款转移给一个特殊目的实体（SPE）。例如今年4月国家开发银行发售的“2006年第一期开元信贷资产支持证券”，国家开发银行以部分信贷资产作为信托资产委托给受托人（中诚信信托有限责任公司），设立一个专项信托（SPE）。具体来说，该部分信贷资产为涉及14名借款人向国家开发银行借用的22笔贷款，截止于2006年4月28日全部未偿债权本金总额为57亿元。该部分金融资产，如果作为出售处理，转出方将把该组贷款从其资产负债表上转销，风险资产的减少将降低转出方的风险资本要求；如果作为抵押借款处理，转出方将同时增加资产和负债，因此对于降低风险资本要求强烈的企业来说，将会想方设法把证券化作为销售处理。在证券化复杂的安排下，到底该项交易应该作为销售还是借款处理？这些问题的解决，都需要有一个会计准则来规范，在遵守实质重于形式的前提下，提高会计报表的可靠性和可比性。其他金融资产转移亦然。　　前面的分析说明，金融资产的转移会伴随有风险的相应转移，从会计角度看，对不同的参与主体涉及的风险要进行明确的划分，使风险的边界能够清晰地界定。随着我国资产证券化、信托、债券买断式回购等企业结构化融资交易创新步伐的加快，金融资产转移所涉及的会计问题已经越来越突出了。　　美国FAS140等专门对金融资产终止确认做出规定，现行国际会计准则39号（2004）也用了较大篇幅对金融资产终止确认做出了规范。我国在相当长一段时间内，缺乏对金融资产转移相应的会计规范指引，金融资产转移过程中与所有案相关的风险和报酬如何确认，如何就相应的权利和义务纳入报表的会计处理问题困扰着企业，这使得企业无法就资产转移涉及的风险有明确地认识，更不能全方位控制可能产生的风险。　　在我国，资产证券化试点工作已经进入了正式实施阶段。前面提到的“2006年第一期开元信贷资产支持证券”就是一个标准的例子。但会计方面，在本次准则颁布之前，只有财政部于2005年5月印发的《信贷资产证券化试点会计处理规定》，对三种情况下金融资产转移的终止确认进行了明确规定，但仍面临适用面过窄等问题。　　因此，此次财政部参照IAS39，结合我国实际情况，依据《企业会计准则——基本准则》，颁发了CAS23，主要就金融资产（含单项或一组类似金融资产）转移的确认和计量进行规范，可谓恰逢其时。CAS23的出台为金融资产转移的会计处理提供了依据，也为金融衍生创新产品的定价提供了支持，必将有利于推动我国金融机构业务改革，防范企业金融风险，实现我国会计准则在金融会计领域方面与国际会计准则的全面接轨。　　第二部分　准则具体内容介绍　　CAS23由总则、金融资产转移的确认、金融资产转移的计量三部分组成。　　一、总则　　总则部分主要规范了三方面内容：　　1.金融资产转移会计准则的目标和依据　　CAS23制定的目标是“规范金融资产（含单项或一组类似金融资产）转移的确认和计量”；制定依据是《企业会计准则——基本准则》。　　2.明确了金融资产转移的定义　　金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。　　3.金融资产转移对合并报表的处理规定　　CAS23规定，企业对金融资产转入方具有控制权的，除在该企业财务报表基础上运用本准则外，还应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定，将转入方纳入合并财务报表范围。　　这意味着，除了上述情况应该将转入方纳入合并财务报表范围之外，其他的金融资产转移情形将不会纳入合并财务报表范围。美国安然公司利用SPE不纳入合并财务报表范围，虚构利润，造成企业倒闭、安达信会计事务所被收购、美国整个的会计监管、准则制订体系发生地震，就是一个典型的例子。　　二、金融资产转移的确认　　对于CAS23来说，实质上《金融资产转移的确认》一章是最有意义的内容，也是最难于掌握的内容。因为，金融资产转移的确认精神就是实质重于形式原则，而判断金融资产转移的实质需要最精准的会计职业判断。相比较而言，后面计量一章的内容反而显的技术化了。　　《金融资产转移的确认》主要明