税收法定主义与私有财产权保护.doc

税收法定主义与私有财产权保护 摘要：对私有财产权保护，现有的论著主要从宪法角度阐述，忽略了以税收法定来保障私有财产权，本文从税收立法的现状与税收法定的差距及这一差距给私有财产的侵害，导出我国应尽快从法律和实务中确立税收法定主义，以更加有效地保障公民合法的私有财产权。 关键词：税收法定主义；私有财产权保护 近年来，对私有财产权的保护具有广泛的民意基础，因2004年3月宪法的第四次修改，将“保护私有财产权”写进宪法而达到极至。这一修宪行为，犹如一石击起千层浪，在学术界、社会各阶层均引起了巨大反响，各种有关私有财产权的宪法保护论著层出不穷。殊不知，从现代宪政理念看，宪法就是约束政府的特权，以平衡公权与私权的力量对比。而对作为国家合法占有私人财产的重要形式——税收，却缺乏足够的关注。 一、我国税收立法的现状 （一）税收立法权观察 首先，从我国根本大法宪法上看，宪法规范的核心即为政府与社会成员的关系安排，而财产权利是其调整的重要对象，国家 既通过承认财产权予以保障又通过课税方式予以合法侵犯。 从新中国建国以来，我国宪法历经四次修订：其中1954年、1982年宪法对公民的纳税义务均有规定，1975年、1978年宪法由于受税收虚无主义影响，所以均未涉及。 而我国现行宪法仅在第56条规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这被视为中国公民负有纳税义务的最终依据。但何为法律？依据法理学的通常解释，法律既包括广义上的法律，即所有有权机关依据法定程序制定的规范性法律文件，也包含狭义上的法律，即国家最高权力机关及其常设机关制定发布的规范性法律文件。从我国的宪法文本来看，其第33条对“公民的基本权利和义务”进行的原则性规定，将宪法、法律并列使用，可推定二者是互不包容的，依宪法规范和谐的要求，在同一部法律文件中对同一词汇所界定的内涵和外延应是一致的；故此推断宪法第56条规定的“依法律纳税的义务”中“法律”应是专指全国人大及其常委会制定发布的规范性法律文件。但宪法规范过于强调社会成员对国家纳税的义务性，其法定性不易突出。 其次，根据《立法法》第9条规定，对基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常委会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规。这也可被视为是一切财税法规被合法出笼的最基本的法律依据，同时也是造成当前税收法律体系除极少数几部以法律形式出现外，绝大部分都是由行政法规填补。显然这与宪政的实质是相背的。退一步说，以行政法规方式制定税收规范尚有《立法法》为支撑，而地方（各省、自治区、直辖市）权力机关也可因地制宜地规定并颁布地方性税收法规，还可制定具体的实施办法，这些仍属规范性文件，则明显授权过于宽泛。从而形成目前从中央到地方，从人大到政府均有权出台税收法律规范的局面。 （二）税法的解释权观察 法律因其抽象、原则、稳定与具体、灵活变化的社会生活有一定距离，法律解释则可拉近二者的距离，起到一定的缓冲作用。按照解释主体不同，可分为立法解释、行政解释、司法解释。而在税收实务中以行政解释的形态普遍存在。在税法的解释中，一般由财政部或国家税务总局或海关总署作为国务院税收主管部门对税法规范进行具体解释，特殊情况由联合发文机关解释。一方面是行政解释强化，另一方面对应着立法、司法解释的严重缺位。而各级税务机关虽无法定的解释权，但因其是税法的具体实施者，为克服解释主体的法定性规范与实施税法的实务必需之矛盾，以明确征管问题“置换”明确法律问题的现象层出不穷，因此呈现出以行政机关为主，自上而下的解释权分配现状。 （三）税收的减免权 减免税是政府在普遍课税基础上基于区别对待的正当考虑而对特定集团或特定群体实施的税收照顾，以实现税法严格性和灵活性的结合。针对实践中以过多、过滥的减免税为主要形式的税收优惠规范对税收严肃性、法定性的侵害，中央分别下发了《关于严肃税收法纪加强税收工作的决定》（国务院1997年发）、《国家税务总局关于印发税制改革宣传材料的函》（国税函发〔1993〕486号）、《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税字〔1994〕001号）及《国家税务总局关于贯彻执行企业所得税和个人所得税法律、法规的通知》（国税明电〔1994〕041号）等三申五令强调减免权属立法权，除依据现行有关税收管理权限的规定，管理权下放到地方外，其他税种管理权集中在中央，地方政府不得越权、变更、减免。而与之对应的是媒体频频披露各地屡禁不止的擅自减免税，1997年安徽省砀山县越权豁免企业欠税问题，湘潭擅自减免税国税流失三百万元等。加之，虽已披露，尚未证实或惩处的如山西海鑫钢铁（集团）有限公司，按照2002年该公司公开的会计报表显示实现利润超过7亿元，按33%的企业所得税税率计算，该年度至少